注册会计师审计重点章节第1篇

一、重难点分析依据

(一)分析依据一是2010年度注册会计师全国统一考试大纲——专业阶段考试(审计)；二是2010年度注册会计师全国统一考试辅导教材《审计》；三是中注协正在对中国注册会计师审计准则进行全面修订(会协[2009]75号、会协[2009]83号、会协[2010]3号、会协[2010)6号)。本次修订有两方面的主要变化：一方面是对15项准则的内容进行实质性修订(2006的与治理层沟通准则是在借鉴国际审计准则征求意见稿的基础上制定，与明晰化后的国际审计准则无实质性差异，因而本次不属于实质性修订范围)，并制定1项新的准则；另一方面是对全部准则按照新体例进行改写。本次修订共涉及38个审计准则项目。修订后的审计准则计划于2010年6月正式，2011年1月1日起正式实施。(参见表1：准则修订情况一览表)

(二)分析原则一是与时俱进原则(参见表2：2010年度大纲及教材变化表)，二是“二八”原则(参见表3：能力等级与分值对比表)。

二、重难点分析结果

(一)审计试题与考试目标的关系注册会计师专业阶段主要测试考生是否具备注册会计师执业所需要的专业知识，是否掌握基本技能和职业道德规范；综合阶段主要测试考生是否具备在职业环境中运用专业知识，保持职业价值观、职业道德与态度，有效地解决实务问题的能力。

(二)审计试题与测试目标的关系2009年度审计试题注重体现了考试目标和测试目标的规定。首先看具体体现在2009年度审计试题测试目标、准则编号测试内容与题号、分值对照表中的情形，如表4所示。

2009年审计辅导教材分为8编内容，与测试目标中所列示的内容完全一致：2009年度审计试题，除测试目标8中“其他相关业务”未出题外，其他测试目标均得到了充分体现。其中：审计基本原理测试比重约占25％，审计测试流程测试比重约占22％，二者小计47％，主要测试考生是否具备注册会计师执业所需要的专业知识；各类交易和账户余额、审计财务报表审计中对特殊项目的考虑和完成审计工作与出具审计报告的要求测试比重约占38％，主要测试考生是否掌握注册会计师执业所需要的基本技能和职业道德规范。2009年度审计试题测试目标的体现，如图l所示。另外，审计科目考试大纲在描述测试目标时同时强调：“为熟练掌握专业知识、职业技能，考生需要充分理解和熟练运用《中国注册会计师执业准则》以及相关指南。《中国注册会计师执业准则》构成《审计》考试内容的主要部分，专业阶段的考生应当具有充分的理解能力和应用能力”。该规定也在试题中得到了充分体现，2009年度审计试题中体现《中国注册会计师执业准则》内容，除独立性和审计循环实务的试题外，约占80％，许多题目实际上就是准则原文的再现。

(三)重难点项目分析一是大纲中“测试目标”要求：为熟练掌握专业知识、职业技能，考生需要充分理解和熟练运用《中国注册会计师执业准则》以及相关指南。《中国注册会计师执业准则》构成《审计》考试内容的主要部分，专业阶段的考生应当具有充分的理解能力和应用能力。二是大纲中“参考法规”要求：《中华人民共和国注册会计师法》(中华人民共和国主席令第13号，1993年10月31日)；《中国注册会计师执业准则》(财会[2006]4号)；《中国注册会计师执业准则指南》(2007年版，会协[2007]89号)；《企业会计准则——基本准则》[中华人民共和国财政部令第33号(2006年)]；《企业会计准则》(具体准则)(财会[2006]3号)；《企业会计准则——应用指南》(财会[2006]18号)；企业会计准则解释第l号(财会[2007]14号)；企业会计准则解释第2号(财会[2008]11号)。

(四)重难点分析结果根据以上分析，考虑准则修订因素，按照把握重难点的原则：不考虑1级能力要求，同时考虑准则修订，80％考分所涉及的重难点准则和篇章分别如表5和表6所示。

三、重难点学习方法

(一)一看：将教材当小说以能力为本位，按能力等级看教材。对于l级能力的章节，通读1遍；对于2级能力的章节通读2遍；3级能力的章节通读3遍。由表4和图l可知。2009年度审计科目试题具有如下特点：一是难度适中并略有降低；二是注重体现考试大纲的各项规定，二八原则，1-2／4.115.4／10.1／11.1／11.4章可忽略；其他章节通读1遍。

(二)二听：将网络当助手认真听课，反复听重难点。

(三)三背：将准则当圣经背诵2、3级能力中的相关重要的准则原文。

注册会计师审计重点章节第2篇

2008年教材与2007年教材相比没有本质的变化,但对个别章节进行了增减和修改。主要变化如下:(1)在第5章注册会计师的法律责任中,增加了2007年6月颁布的《关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》的内容。(2)将第6章第六节“审计业务约定书”的内容调整到第8章“计划审计工作”的第一节初步业务活动的内容中。(3)对第7章第二节“审计工作底稿”的内容重新进行了梳理。(4)对第12章“审计抽样”的内容进行了重新编写。(5)第13章至第17章中个别实质性程序有所修改。

二、《审计》章节重点、难点分析

根据2007年考试情况及考试大纲的要求,2008年审计考试仍应注重审计理论结合实务,以实务为主的考查方式。为此,建议考生关注以下重点内容。

(一)注册会计师职业道德规范职业道德的是经常考查简答题的内容。2007年的考试中职业道德的内容仅在业务质量控制的简答题中有所涉及,并没有直接命题。因此,在2008年的考试中考生对中国注册会计师职业道德规范的内容既要把握好客观题,也要掌握好简答题。应做到根据题目所描述的具体情况,分析判断会计师事务所和注册会计师是否违反职业道德。对职业道德规范的掌握,应特别关注独立性、收费与佣金、与执行鉴证业务不相容的工作和接任前任注册会计师的审计业务等具体内容。

(二)会计师事务所业务质量控制业务质量控制准则是中国注册会计师执业准则体系中的管理标准,是会计师事务所为了保证相关人员在执业过程中遵守相关技术准则(审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则)和职业道德规范,所制定的控制政策和程序。尽管在2007年的考试中,对该内容考查了简答题。但对于业务质量控制要素及其内容考生仍应掌握;特别是职业道德规范、客户关系和具体业务的接受和保持、业务执行和监控等内容。

(三)财务报表审计的责任划分及注册会计师的法律责任2008年的审计考试大纲中要求考生明确注册会计师的审计责任。由于注册会计师执行的会计报表审计最终是对被审计单位的会计报表发表意见,这也就注定了区分管理层、治理层对财务报表的责任和注册会计师对财务报表审计的责任的重要性。应该说,注册会计师只是被审计单位会计报表的鉴证人,并不是保证人,被审计单位管理层才是会计报表的保证人。考生应特别注意将财务报表审计的责任划分与具体审计案例结合进行分析,并能够正确运用相关的司法解释。在这里考生应明确:第一,注册会计师只有按照审计准则的要求实施审计,保持合理的怀疑,才能履行好审计责任;第二,注册会计师无论怎样努力也难以做到绝对保证,只能做到合理保证。

(四)审计具体目标一是管理层对会计报表的认定。财务报表审计业务属于基于责任方认定的业务,管理层批准报出财务报表,就意味着对财务报表作出了认定。认定包括对交易和事项的认定;对期末账户余额的认定和对列报的认定。这部分内容属于重要的审计理论。考试题型也多样化,既可以考查客观题,也可以考查简答题甚至综合题。但近年的考试中,单独考理论的内容比较少,对这部分知识的考查主要是理论结合实务,也就是要求考生应做到将认定目标理论与重要项目的实质性测试程序相结合,融会贯通。近年考查的简答题经常针对所列示的各项认定,要求列示出注册会计师为实现各认定的审计目标应实施的最常用的实质性程序。二是审计具体目标。对认定、目标和审计程序的三者的关系可简单描述如下:

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审计目标是基于审计总目标和管理当局的认定推论得出的。要实现审计目标,必须实施具体的审计程序,最终才能对会计报表发表审计意见。考生应将审计目标理论与财务报表各业务循环的具体审计实务(13-17章)相结合,融会贯通。这部分知识可以考查各种题型。如在近几年的客观题中经常针对注册会计师要实现的审计目标,列示若干审计程序,要求考生指出其中恰当或不恰当的审计程序等。

(五)审计重要性审计重要性,属于审计理论中的重点、难点和考点,各种题型均可能涉及。考生应掌握:第一,审计重要性的含义;第二,审计重要性的运用。对于重要性的运用应重点把握两个方面,首先,在计划审计工作时在财务报表层重要性水平和账户交易认定层确定重要性水平;其次,在评价错报影响时,如何考虑重要性。

(六)风险导向审计的基本思路根据有关风险导向的审计准,可以将风险导向审计的基本思路归纳如下:第一,注册会计师应当了解被审计单位及其环境,以足够识别和评估财务报表重大错报风险,而该过程中注册会计师通过实施的询问、分析程序以及观察和检查程序来识别和评估财务报表的重大错报风险就是风险评估程序。第二,注册会计师应当针对评估的财务报表的重大错报风险设计和实施进一步审计程序,以将审计风险降至可接受的低水平b(这里的进一步审计程序包括控制测试和实质性程序)

(七)财务报表审计中了解和测试被审计单位的内部控制内部控制理论知识属于重要的知识。考生应将内部控制理论与各业务循环内部控制的实务结合起来,融会贯通。考生还应把握好对内部控制的了解和测试。例如2005年的第二个综合题,资料中描述了注册会计师所了解的被审计单位的内部控制情况,要求考生能够指出其是否存在重大缺陷,提出改进意见,进而确定控制测试程序,指出涉及的相关认定等。被审计单位内部控制设计有重大缺陷和执行失效的地方,就是会计报表存在或很可能存在重大错报漏报的领域。

注册会计师在财务报表审计的风险评估程序中应当了解被审计单位的内部控制,以评价其设计的合理性及是否得到执行,最终确定是否准备信赖被审计单位的内部控制(确定是否实施控制测试程序以确定控制运行的有效性)。控制测试是注册会计师在设计实施进一步程序可以执行的程序。通过控制测试以确定注册会计师预期信赖的内部控制是否得到有效的运行,最终确定通过实质性程序应获取的保证程度。

(八)审计抽样2008年考试大纲要求考生掌握审计抽样。而且在近几年的考试中客观题和综合题均涉及了审计抽样的知识。考生应在掌握好审计抽样基本概念的前提下,掌握注册会计师如何在控制测试和实质性测试中设计样本,选取样本,以及对样本结果的评价。

(九)各业务循环主要账户的重要实质性测试属于重点、难点和考点,各种题型均可能涉及,近几年所占分数较多,充分体现了突出实务的命题原则。考生应注意:第一,将主要账户的认定目标理论与实质性测试程序结合;第二,掌握好函证、监盘、截止测试、分析程序等;第三,还要特别注意掌握好有关的会计知识。

(十)完成审计工作这部分内容主要体现在今年教材的第18章,属于非常重要的内容,不仅涉及审计准则,还涉及到一些会计准则,在考试中,各种题型均可涉及。考生应从以下方面掌握完成审计工作的内容:( 1)期初余额。注册会计师首次接受委托的情况下,由于期初已存在的余额是财务报表的组成部分,而且可能对本期报表具有重大影响,因此,注册会计师应关注期初余额,实施适当的审计程序,以合理确信其不存在对本期财务报表产生重大影响的错报。为此,考生应明确期初余额的性质、审计程序及其对审计报告的影响。(2)期后事项。注册会计师在对财务报表进行审计时,不仅要审会计年度内的交易事项,还要考虑所审会计年度之后发生和发现的对财务报表和审计报告产生影响的事项,即期后事项。考生应明确期后事项的含义和种类;各时段期后事项注册会计师的责任及其所采取的措施。(3)差异调整表和试算平衡表的编制。考生应掌握好调整分录的编制。

注册会计师审计重点章节第3篇

注册会计师内部控制审计是加强企业管理的一项重要措施，但是因我国在这一部分起步较晚，经验较西方国家有所欠缺，所以在实施的时候存在一定的问题。文章主要从注册会计师的视角对企业内部控制审计进行研究，通过对企业不同环节的注册会计师内部控制审计的实施情况进行分析，论证并强调这一工作的重要性，发现在我国企业中实施过程中暴露的问题及提出相关的解决办法。

关键词：

内部控制；注册会计师审计；内部控制审计

随着经济社会发展速度的加快，注册会计师内部控制审计在企业中发挥的作用越来越突出，也受到了越来越多社会大众的关注。这是一项新型的审计业务，也是加强企业管理的一项重要举措。2009年10月国务院办公厅转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》中明确提到“在巩固财务会计报告审计、资本验证、涉税鉴证等业务的基础上，积极向企事业单位内部控制、管理咨询、并购重组、资信调查、专项审计、业绩评价、司法鉴定、投资决策、政府购买服务等相关业务领域延伸，推动大型会计师事务所业务转变和升级，加速向高端型、高附加值、国际化业务发展。”实施注册会计师内部控制审计能帮助注册会计师整个行业进行行业转型，维护我国经济安全。

一、内部控制概述

所谓内部控制，是指一个单位为了实现其经营目标，保护资产的安全完整，保证会计信息资料的正确可靠，确保经营方针的贯彻执行，保证经营活动的经济性、效率性和效果性而在单位内部采取的自我调整、约束、规划、评价和控制的一系列方法、手续与措施的总称。内部控制制度并不是墨守成规的，而是随着企业经营环境的变化相对变化的一个动态的控制过程。内部控制包括一些必要的要素：（1）内部环境。内部环境是企业实施内部控制的基础，一般包括治理结构、机构设置及权责分配、内部审计、人力资源政策、企业文化等。（2）风险评估。风险评估是企业及时识别、系统分析经营活动中与实现内部控制目标相关的风险，合理确定风险应对策略。（3）控制活动。控制活动是企业根据风险评估结果，采用相应的控制措施，将风险控制在可承受度之内。（4）信息与沟通。信息与沟通是企业及时、准确地收集、传递与内部控制相关的信息，确保信息在企业内部、企业与外部之间进行有效沟通。（5)内部监督。内部监督是企业对内部控制建立与实施情况进行监督检查，评价内部控制的有效性，发现内部控制缺陷，应当及时加以改进。内部控制是随着社会主义市场经济体质的建立而逐步发展扩展到现在的模式的并已然成为了企业非常重要并不可或缺的一部分。

二、注册会计师内部控制审计理论

注册会计师内部控制审计是会计师事务所接受某单位的委托，对特定基准日该企业内部控制设计以及运用的有效性进行审计。

1.注册会计师审计与内部控制的关系。

（1）目标相同。注册会计师审计与内部控制的目标是相同的，都是为了提高企业财务信息和财务报告的准确度及透明度。（2）从不同方面保证经营风险在可控范围内。注册会计师审计与内部控制分别从内外两个方面来保证企业的经营风险在可控范围内，从而能创造出企业的更大价值。（3）二者相互促进。注册会计师审计与内部控制是相互促进的。注册会计师行业的专业知识使得企业内部控制的概念和内涵得之深化，而内部审计得到的准确的资料在注册会计师审计时能更多的节省时间，也就是变相的节省成本。

2.注册会计师内部控制审计的重要意义。

第一，实施注册会计师内部控制审计是必然之举。它符合国际惯例，有助于经营者找出去也内部的重大纰漏，及时补救，挽回损失，维护经营投资者利益和资本市场秩序。第二，有利于企业提高企业的经营水平。注册会计师的专业知识丰富，有很强的独立性和专业性，这两点在实施注册会计师内部控制审计的过程中能够使注册会计师更加全面深入并且客观精确地找到企业在经营中的风险，漏洞和薄弱的环节，提出更有针对性的建议。

三、注会在不同环节内控审计中发现的问题及建议

伴随着社会经济的发展，企业内部控制审计越来越收到大众的关注。一套优秀的内控审计流程会给企业带来更好的效益。基于注册会计师的视角，企业不同环节内部控制审计的实施存在着不同程度的漏洞。优化内控审计流程，修复漏洞无疑对企业更好的发展提供了保障。

1.销售环节。

1.1注会审计中发现的问题。

被审计单位A是一家销售企业，对客户采取分是分批回款方式。而对该企业进行内部控制审计时发现它缺乏对客户的风险管控，在销售过程中只是向对方单位索要企业营业执照和一些简单的证明材料，缺乏对对方企业的风险勘查，导致在与客户合作时因对方因经营问题不能交付货款而发生了坏账，给公司的利益带来了损失。

1.2注册会计师提出的建议。

通过对单位A的审计，注册会计师提出了相应的建议：首先，企业需要查看对方的营业执照及相关资质证明，索要的证明尽量详细，利用资料收集法、实地考察法、失效调研法抽样分析法等调查方法对客户的生产条件，商品质量做相应的调查。这样可以更加全面的掌握对方企业的基本情况，降低企业与之合作所面临的风险。其次，设立相关客户的风险数据库，包括对方是否有记录在案的不良记录等。在完善的风险数据库基础上进行风险分析，判断风险权重，确定每个风险发生概率，计算每个风险因素的等级，最后得出综合风险等级。根据分析出的风险等级管理者再考虑是否与该客户单位进一步合作。这样一套严密的流程可以通过对客户的全面分析降低企业在今后的经济往来上的风险，更大程度上维护企业的利益。

2.采购环节。

2.1注会审计中发现的问题。

被审计单位B在自身的经营活动中涉及生产、采购这两个环节。在审计过程中发现有几笔业务没有询价记录，和该企业的员工沟通后得知，这几笔业务都是通过电话进行的询价，并无文字记录。这就会产生一定的经营风险，企业的员工不晓得这笔资金的使用情况。如果是无中生有的询价报告以这种理由搪塞审计就会滋生企业内的。

2.2注册会计师提出的建议。

通过对企业B的审计，注册会计师给出了相应的建议：首先，建立完善的询价制度。企业应该有一套完善的询价制度，选择质优价廉的供货商合作。在确定要定某单位供货之前，需要进行详细的询价工作：询了哪些供货商，价钱分别是多少，质量如何等，然后向部门主管及以上级别领导申请汇报。其次，设立采购小组。涉及采购环节的企业可以设立一个采购小组。假设小组有5人，每次的采购业务需要小组将询价的详细记录情况汇总讨论并进行小组分析，在得出最好的采购计划后小组成员都要签字确认，之后上报部门主管和公司领导进行审批，审批通过后再进行后续的相关业务。这一举措相信会使涉及采购环节的企业的业务流程更加完善，减少采购风险，增加企业资金使用的透明度。最后，把好“函证”关。一般的中小企业在进行采购时多以现金交易，这就给企业隐瞒收入带来可乘之机。如果企业与购货方在采购环节串通作弊，那么，在审计时很难发现问题所在。这时，函证就发挥了很好的作用。函证单位应由注册会计师进行选择，并且注册会计师不能只象征性的函证某几个客户，回函要直接寄到会计师事务所而不能由企业出具。把好“函证”关可以使企业账外交易无所遁形，同时也降低了审计风险。

3.内部管理环节。

3.1注会审计中发现的问题。

注册会计师对企业C进行内部控制审计，发现有几份合同公司并不知道，但上面却印有公司的公章。因为公章具有法律效力，所以法院最终认为合同有效，企业需依照合同付款，造成了企业的损失。如此严重的后果要归咎于该企业的公章管理不严密。某一石油公司，下属数个加油站，该单位各零售的现金收入缴入制定银行账户。由于该公司领导平时非业务性开支较多，便授意下属支出不入账，银行提现不入账，银行存款帐不予对账单核对，不编制调节表。由于未建立并执行货币资金的内部控制，短短三四年就造成200多万的费用支出未进入当期损益，尽在该法人代表离职前两个月就突击入账180余万元，并将其挤入“在建工程”价值，剩余部分以“白条抵库”形式存在。

3.2注册会计师提出的建议。

通过对以上两个企业内部管理方面的问题的分析，注册会计师提出相应的建议：第一，严格执行登记审批制度。一般来说，企业的公章是由办公室保管，有的企业也有法人或授权人保管的情况。企业的业务合同、授权书等用章都需要先经过部门主管的审核、企业领导的批准，并填写《公章使用签批单》后方可启用，同时需要将用章文件的复印件交公章保管部门备案。公章的使用必须建立用章登记制度，不符合规定的合同和不经主管签发的文件等，公章管理人有权拒绝用章请求。第二，严格依照会犯使用。企业应制定相应的使用规范，并严格依照规范进行操作。严禁在空白合同、证明上使用公章。企业在今后签署合同时不仅要盖公章，也要在公章旁加上法人或授权人的签字或盖章等，确保万无一失。毕竟公章的法律效力不容小觑，如果公章管理不善，会给企业带来不可预计的损失。第三，逐笔核对账项，审查其真实性。从注册会计师的角度来看，货币资金这一环节极易产生错漏。所以，在对企业货币资金进行审计时应特别注意，先了解该企业的组织结构，管理模式，之后与银行逐笔核对账目，审查未达账项的真实性，减少以缴入银行的现金抵减未入账而直接提现支出的现象，从而降低了审计的风险也保护了企业的利益。通过上述分析不难看出，注册会计师对企业内部控制的审计对企业来说更像是双保险，在自身查到问题的基础上借助注册会计师的审计和建议来完善自身的一些制度，减少企业经营过程中的风险和损失，保证了企业的营业利润不受威胁。

四、对注册会计师内部控制审计的意见和建议

1.加强内部控制审计意识。

要加强企业内的工作人员们对内部控制审计的意识，可以请负责该企业的注册会计师给员工们做一个小培训，让员工们意识到设立内部控制部门是很必要的，根据企业自身的情况可以建立执行合理的评价体系。同时，管理者要与注册会计师多沟通，让注册会计师更好的了解公司的情况，以便对该企业做出客观公正的审计报告，也让管理者自己更好的了解内部控制审计的意义。

2.加强注册会计师内部控制审计的独立性。

注册会计师与被审计企业的管理者或员工沟通企业的相关事宜，切实了解企业的内部情况这无可厚非，但是一定要秉承注册会计师所具备的职业操守，保持高度的警惕性与审计的独立性，为企业为社会公众提供最公正的审计结果。并对于出示虚假审计报告或在审计过程中舞弊的注册会计师应该处以严重的处罚。

3.提高注册会计师的职业能力。

如今我们生活在市场经济的大环境下，企业所面临的经营风险日益增加，所以注册会计师内部控制审计对注册会计师的职业能力和市场适应能力提出了新的要求，不仅要更加认真的学习会计、审计等相关专业知识，还要提高自身的职业道德素质，会计师事务所也要加强对注册会计师职业能力的培训，更好的适应市场的需求，就像《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》提到的“在巩固财务会计报告审计、资本验证、涉税鉴证等业务的基础上，积极向企事业单位内部控制、管理咨询、并购重组、资信调查、专项审计、业绩评价、司法鉴定、投资决策、政府购买服务等相关业务领域延伸，推动大型会计师事务所腋窝转变和升级，加速向高端型、高附加值、国际化业务发展。”

参考文献：

[1]朱焱武.企业内部控制与注册会计师审计[J].审计与经济研究，2001,16（4）：48—49.

[2]李卓.基于注册会计师审计发展视角的内部控制建设研究[J].商业会计,2011,(19):30-31.DOI:10.3969/j.issn.1002-5812.2011.19.012.

[3]吴晓璐，朱丹，陈海燕.注册会计师内部控制审计研究[J].阜阳师范学院学报（社会科学版）2012,(3):101—104.

[4]涂申清.内部控制与注册会计师审计[J].黄冈职业技术学院学报，2012，14（1）：71—75.

注册会计师审计重点章节第4篇

一、审计风险的概况

随着社会经济的快速发展，风险导向的审计已成为主要的审计模式。风险导向的分析主要针对系统分析以及对审计风险进行评估，以此为基础，来制定多种审计计划以及实施针对性较强的审计对策。风险导向模式的指导思想就是将审计视野扩大到被审计单位所在的经营环境，以进一步了解被审计单位的情况为出发点，通过采用自上而下与自下而上相结合的审计思路，对可能存在的审计风险领域进行评估，并根据其评估结果对审计资源进行有针对性的分配，使审计质量及其工作效率得到有效提高，并确保审计质量的稳定性。在风险导向审计的流程中，风险评估程序的执行是其关键环节之一，这一环节的实施目的是对被审计单位进一步了解，同时还有助于注册会计师对错报的审计风险进行识别和评估。所以，风险评估程序在审计工作中有着非常重要的作用。相对于获取的信息而言，如果其信息充分可靠，注册会计师就可以对审计程序进行进一步的设计并实施；但如果其信息不能为注册会计师对错报的审计风险进行识别和评估，这时注册会计师则需要对被审计单位的情况进一步了解。另外，注册会计师在完成审计风险评估之后，对可能存在的错报审计风险实施合理有效的对策，同时也应适当关注不存在错报审计风险的领域。财务报表的审计风险形成的因素有很多种，主要包括以下几点：一是政府以及社会公众对注册会计师审计的期望值越来越高，在加大审计责任的同时，也增加了审计风险；二是执业环境还没有得到进一步完善，不够健全，审计工作所面临的风险越来越大；三是审计对象具有一定的复杂性，加上审计范围也随之越来越大，导致审计的压力有所增加，同时也增加了审计风险；四是部分审计人员的专业胜任能力不足，以及职业经验也比较少，容易导致审计风险。

二、财务报表的审计风险影响因素

财务报表的审计风险影响因素主要体现在审计主体影响因素和审计客体影响因素两个方面。其中审计主体影响因素是由于审计主体本身的过失而影响审计风险。审计主体的影响因素主要为以下两点：

（1）激烈的市场竞争与利益的诱惑

我国目前正处在经济发展的初期阶段，有些法律制度还不够健全，而相对于注册会计师来讲，其行业具有自律性，市场环境的好坏对其影响较大，站在利益和职业道德面前，审计主体很可能选择利益而忽略职业道德。所以说，市场环境对审计主体有着一定的影响，存在一定的审计风险。

（2）风险偏好

会计师事务所的管理人员在抉择时很容易受风险偏好的影响。会计师事务所的主任会计师作为最后的风险把关者，其意见直接影响着审计报告的签况，所以风险偏好是审计主体中关键的影响因素。审计客体的影响因素主要有以下三点：

（1）审计客体的结构组织

结构组织的设置合理与否，对审计客体的发展以及生存情况有着非常重要的意义。合理的设置，可以确保组织的明确分工，明确岗位职责，减少不必要的摩擦，同时也使审计的工作效率得到有效提高。

（2）审计客体的行为目的

其行为目的对审计客体是否形成审计风险有着重要的影响，健全的组织机构和完善的规章制度也会随着组织的行为目的而发生变化。

（3）审计客体的规章制度

它是现代化企业管理工作的需要，也是规范和指引管理工作的需要；将规章制度进行完善，可以有效弥补漏洞，使企业的审计风险有效降低和控制，财务规章制度是企业规章制度的主要内容，目前据有关资料统计，发生违法犯罪行为事件大多与资金相关，因此，规章制度对审计客体有着非常重要的作用。

三、财务报表的审计风险防范对策

通过对财务报表的审计风险影响因素进行分析，为使其审计风险得到有效降低和控制，提高审计工作的质量，制定了以下几点防范对策：

1.加强审计工作监管力度。

政府部门应对注册会计师行业监管体系进一步的完善，加强制度建设，加大监管力度，建立健全会计师事务所的职业标准、专业素质、业务检查、注册会计师年检、质量控制和业务收费以及报备等相关规章制度，对会计师事务所的审计流程进行完善和规范。

2.营造良好的职业环境。

在相关工作中首先需要营造一个良好的注册会计师执业环境。由于在审计工作中频繁发生一些不良事件，因此导致社会公众对注册会计行业的期望值开始逐步下降，存在着严重的“诚信危机”的问题，并成为人们关注的焦点，在这样的一个情况之下，对于注册会计师行业而言，政府部门需要为其营造一个良好的执业环境，在经济建设发展的过程中促使注册会计师行业能够充分地担负起应有的监督职责。

3.建全和完善审计控制制度。

健全和完善会计师事务所的审计控制制度，可以有效减少的现象，同时还可以对审计风险进行有效的防范和控制。审计质量在会计师事务所的相关工作中有着非常重要的意义，这也是注册会计师行业对社会公众的利益进行维护的道德基础，同时也是其应尽的现实义务。然而其审计控制制度建设的重要性以及其完善程度直接影响着审计质量好坏，所以，会计师事务所应高度重视审计控制制度建设的重要性及完善程度。会计事务所应当合理制定审计质量的控制制度，并对其进行科学、合理、严谨地实施，并且能够使注册会计师充分认识到审计业务质量控制制度在财务报表的审计风险中的重要价值，这样不仅可以有效降低和防范审计风险，还可以树立正确的行业形象，从而使政府以及社会公众对其期望值进一步提升。另外还需注册会计师保持应有的职业怀疑态度，职业怀疑态度就是注册会计师对所获得的审计证据以质疑的思维方式进行评价，对被审单位管理层提供信息的可靠性产生怀疑的审计证据，应对其保持一定的警觉性。在审计工作中，项目负责人应当提醒审计人员保持应有的职业怀疑态度，以有效降低财务报表的审计风险，使审计工作的效率得以提高，避免不必要的审计风险的发生。

四、结语

注册会计师审计重点章节第5篇

关键词：教材 教学 编写 编排 顺序

一、审计学教材中的主要顺序问题

本文以中国注册会计师协会编写，并由经济科学出版社出版的2006年度注册会计师全国统一考试辅导教材《审计》(以下简称“教材”)为例，指出“教材”中的几个主要顺序问题(其它教材也或多或少地存在类似的问题)。

(一)注册会计师审计概论首先就提出注册会计师审计的起源与发展问题，而这时初学者还不知道什么是注册会计师审计，以及它与政府审计、内部审计有何区别，因此无法理解注册会计师审计是如何起源并发展的。笔者建议，先介绍审计的分类，在“注册会计师审计的发展”部分到“审计的范围已扩大到测试相关的内部控制，并以内部控制测试(‘教材’有的地方称之为符合性测试。应统一称为控制测试，以免给读者带来理解上的困难)为基础使用抽样审计”，而这时初学者还不清楚什么是内部控制和内部控制测试，也不清楚什么是抽样审计，根本不明白注册会计师审计是如何发展的。事实上会计发展史和审计发展史是高级会计的内容，对于初学者很难理解。笔者建议，“注册会计师审计的起源”部分的内容应放在前面讲，“注册会计师审计的发展”部分的内容应该放在后面讲。在“审计方法”部分也讲到内部控制、内部控制测试和抽样审计，还讲到内部控制风险、审计风险。建议将“注册会计师审计的发展”部分与“注册会计师审计的发展”部分合并。而内部控制、内部控制测试、抽样审计都是审计学中非常重要的概念，在很多章节都会出现，应该先讲。

(二)注册会计师职业规范体系 “美国审计准则”部分讲到“应当对内部控制进行充分的了解，以便制定审计计划，并确定将要执行的测试的性质、时间安排及范围。”此时，初学者还不清楚为何要了解内部控制，也不知道什么是“测试的性质”。该部分还讲到“应通过检查、观察、询问和函证等方法，获取充分、适当的审计证据，以便为对被审计会计报表发表意见提供合理的基础。”此时，初学者还没学过审计证据的获取方法，也不清楚审计证据的充分性和适当性。笔者认为，审计准则的概念应该先讲，但审计准则的内容应该在后面讲。其实“职业道德准则”部分的内容(特别是独立性的内容)应该优先讲，其他内容可以放在后面讲。

(三)注册会计师的法律责任这部分内容中提到了审计程序、审计风险、内部控制、重要性等名词。其中重要性、审计风险是审计上非常重要的概念，在很多章节中都会出现，因此应该先讲。除此之外，对于这部分中出现的“注册会计师对会计报表项目的实质性测试，是以内部控制的研究与评价为基础的。如果内部控制不健全，注册会计师应当调整实质性测试程序的性质、时间和范围”的语句，对初学者来讲也是难以理解的，不清楚为什么实质性测试要以内部控制的研究与评价为基础。而教材在“审计范围”部分才讲到实质性测试的概念。另外，在这部分内容中，多处提到了审计意见，“如果违法行为对会计报表有严重影响而未做适当的会计处理和披露，注册会计师应发表保留意见或否定意见”。而这时初学者还不清楚有哪些类型的审计意见，分别在什么情况下出具何种审计意见。教材“审计计划、重要性与审计风险”部分中也出现了类似的情况。而教材却将审计意见的有关内容放在了“终结审计与审计报告”中讲。

(四)审计目标与审计范围 “审计过程与审计目标的实现”部分的内容是综合性的，不宜放在前面讲；“审计范围”部分讲到了控制测试和实质性测试，但没有阐述清楚，而是放到了“审计程序的分类”部分讲，这无疑会加大学习的难度。“审计证据与审计工作底稿”中讲到审计证据与固有风险、控制风险的关系。事实上，这一内容难度较大，应该放在稍后再讲。“审计证据的获取”部分并没有把分析性复核阐述清楚，而是留到“审计计划、重要性与审计风险”再讲一次分析性复核，这无疑会加大学习的难度。另外，审计风险、固有风险、控制风险、检查风险与审计重要性水平、审计证据的关系分散在教材上的不同章节，给人们的理解带来很大的困难。

二、审计学教材中不同的编排顺序形式

前面提到的审计学教材中的顺序问题，在其他很多教材中也会出现类似的情况。但有一些教材在个别地方有不同的编排顺序，值得我们借鉴。本文以举例的形式，说明某些教材的不同之处。这些教材见(表1)。

首先，由于审计学这门学科理论性较强，很多概念不好理解，致使学生们不清楚究竟应该从什么地方开始学。审计学学科的应用性也很强。审计学是一门较实用的学科，其与政府工商企业活动、资本市场以及日常生活均密切相关(吴琮，2005)。可以结合实际案例或举例的形式，以达到更加深入的理解。在这方面，“教材一”和“教材七”做得比较好。“教材一”的作者在前言部分讲到：“该教材摆脱了以往的传统格式，即一开始先介绍概念、定义或性质等做法，而是以审计案例作为每章的开头。而每章案例的选择，往往是与该章的内容紧密相关的。”“教材七”则更是随处可见案例，令初学者感觉审计学很实用。其次，在审计学这门课程中，最早应该学习的知识点应该是：为何需要审计，特别是为何需要注册会计师审计，审计能起到什么作用。在这方面，“教材一”、“教材四”、“教材六”、“教材七”做得比较好。“教材一”的第一章(审计与审计环境)首先以案例的形式引入问题：注册会计师究竟是干什么的；审计又是什么，接着分析了审计与市场经济，主要内容包括：市场经济是一个经济权利与责任的网络，会计是传递权利与责任信息的工具；审计是保证权利与责任信息可靠传递的工具；审计对现代市场经济的作用。

第二，“教材四”首先就分析了为何需要审计，以及对审计的界定。“认识财务报表与财务报表审计”部分主要包括以下内容：认识企业财务报表；业务循环；财务报表的使用；财务报表是管理阶层的声明；财务报表声明与查核目标；财务报表常见错误及未充分披露事项；非法行为、员工舞弊、管理舞弊、关联方交易、非常规交易；查核委任风险管理及风险导向审计。事实上，这一部分外多数讲的都是基础性知识。在对这些知识有了一定的了解后就基本能明白审计的作用。笔者认为，“教材四”的第一章和第二章应该调换一下顺序比较好。“教材六”第一章讲到了对审计的经济需求，解释信息风险产生的原因以及审计在降低信息风险方面的重要作用，这有助于人们对审计的理解。“教材七”第一章以信息假说和理论解释为什么需要审计师，并介绍了真实、公允概念。第二章讲了审计假设。

第三，根据前面的分析，注册会计师审计的产生与发展应该分开来讲，在这方面，“教材五”做得比较好。而且“教材五”在第二章讲了“审计关系”，而很多教材都没做到这一点。

第四，在讲述审计的定义时，如果能进行比较深入的分析，同时引入一些非常重要的概念，不但能让读者更好地理解审计的概念，也会有助于后面的学习。这一点上，“教材二”安排得比较合适。“教材二”第一章对审计的定义进行了深入分析。在阐释“以查明这

些认定与既定的标准之间的相符合的程度”时，编者引入了“管理当局认定”这一概念。笔者认为，这一概念有助于人们对审计的理解，而这一概念不需要以其他知识点为基础。编者接下来解释了“既定标准”和“审计证据”，并指出：“审计人员的主要工作是遵循公认审计准则的要求实施审计程序和收集评价审计证据。审计证据是用来证实或证伪被审计组织提出的认定的，审计人员必须收集用以支持或否定管理当局认定的证据，以确定管理当局认定与既定标准之间的一致性程度”，“审计人员形成任何审计结论和意见都必须以合理的证据作为基础”，“在形成审计意见前，审计人员还必须对审计证据的充分性和适当性进行分析评价，以确保审计意见的质量”。这样，就有助于人们对审计的理解，同时也对后面的学习有帮助。

第五，除了按审计主体分类外，还可以按其他方式对审计进行分类。但在实际中，绝大部分审计学教材都是重点讲述财务报表审计。由于财务报表审计的目的是对被审计单位的财务报表发表审计意见，应该早讲审计报告和审计意见。这两个概念在后面的章节经常会出现。但审计报告的责任段和范围段涉及到的很多内容还未讲述。“教材四”和“教材六”都将审计报告放在比较靠前的位置，说明这几位作者已经考虑到应该早些讲审计报告的概念和审计意见的类型，但初学者暂时还理解不了审计报告中的部分内容。“教材六”第三章(审计报告)在“偏离无保留意见审计报告的情况”部分讲了重要性概念，因为应该具体分析被审计会计信息中的错报是否重要。

第六，除了前面提到的一些概念外，审计学中还有些非常重要的概念，如内部控制、审计风险、审计重要性水平、审计抽样、审计独立性等。这些概念在很多章节都会出现，但很少教材会将这些重要概念放在比较靠前的位置。在这方面，“教材七”做得很好。“教材七”第二章讲了基本概念，包括胜任能力、独立性、风险、证据、重要性、审计判断等。“教材三”、“教材四”、“教材六”也将个别概念放在比较靠前的位置，如“教材三”将审计抽样的内容放在第二章，“教材四”的第三章讲重大性与查核风险，“教材六”将重要性概念放在第二章。

三、审计学教材的改进设想

注册会计师审计重点章节第6篇

早在2010年笔者曾撰文《数字签名在注册会计师行业的应用》，对审计报告的电子化进行过理论探讨。如今，随着电子政务的发展，电子签名技术的应用日益广泛，财务审计报告的电子化已经进入了实践领域。

（一）北京市社会团体无纸化年检方案介绍。为推进无纸化办公，优化年检服务，提高年检效率，节约办事成本，北京市民政局决定，从2015年起，通过改造年检系统，推行法人单位数字证书，利用电子签章实现申报材料电子化，取消文本材料报送。社会组织登记管理机关、业务主管单位和社会组织等年检事务参与方，使用数字证书登录系统进行身份识别，并利用电子签章实现电子版年检申报材料报送。

电子财务审计报告是年检申报材料的重要组成部分，会计师事务所出具社会组织电子审计报告流程为：首先由会计师事务所出具社会组织财务审计报告电子版；其次使用数字证书签章工具，加盖单位电子签章和个人电子签章；最后向社会组织提供加盖单位和个人电子签章的电子版审计报告。《中华人民共和国电子签名法》第三条明确规定：“民事活动中的合同或者其他文件、单证等文书，当事人可以约定使用或者不使用电子签名、数据电文。当事人约定使用电子签名、数据电文的文书，不得仅因为其采用电子签名、数据电文的形式而否定其法律效力。”因此，采用电子签名方式的电子版财务审计报告，具备了合规性、合法性。

（二）运行效果。北京市社会组织年检无纸化工作分两期进行，首期在2015年6月前完成市级社会组织和试点区县推广任务；第二期将总结试点经验，逐步将成果扩大到全市社会组织范围。首批参加无纸化年检的社会组织包括市级社会团体、民办非企业单位、基金??；顺义区试点社会团体、民办非企业单位。目前该项改革工作扎实推进，利用数字签章功能实现了年检申报材料电子化、年检审查程序网络化、审核行为即时化、年检档案数字化。相关企业的财务审计报告实现了真正意义上的电子化，很多地方值得借鉴，建议在注册会计师行业大力推广。

二、推行电子财务审计报告的积极意义

（一）提高服务效率，便于信息共享。审计报告的电子化最直接的影响是可以取消文本资料的报送和传输，节约纸张，真正实现无纸化办公，更加环保。纸质审计报告的传输需要邮寄或专人送达，会消耗诸如交通费、快递费等相应的成本，并且在传递过程中会花费一定的时间，最快也要几小时，如果一份审计报告需要提交给不同的部门需要多次邮寄或传送，花费大量的人力物力。

审计报告实现电子化以后，报告通过网络能够快速传达，可以为会计师事务所和被审计单位节约成本，提高办事效率。在建设支撑系统时，还可以选择将电子版的财务审计报告在注册会计师协会系统中备份，来实现备案。这样，工商、税务、银行等部门经过授权后也可以很方便地通过注册会计师协会的网站查询到相关企业的电子审计报告，实现信息共享。

（二）打击不法中介，保护注册会计师合法权益。目前社会上存在不法中介伪造、变造注册会计师审计报告等情况，极大地损害了注册会计师行业的声誉以及注册会计师的合法权益。审计报告实现电子化以后，只有具备出具电子审计报告条件的会计师事务所，即：办理过单位数字证书和个人数字证书的事务所才能在审计报告上加盖电子签名，电子审计报告才能是合法的。现代密码技术保证了用户的数字证书和密钥是不可伪造的，所以，不法中介如果伪造、变造审计报告，他们没有合法的电子签名，无法通过验证。

（三）遏制多套账行为，解决信息不对称问题。有些企业出于不同目的，会存在多套账的行为，如为了申请某种资质、办理银行贷款，往往会虚增资产和利润，而为了避税目的又会隐瞒收入减少利润，然后聘请不同的会计师事务所对不同目的的多套账分别出具审计报告。纸质审计报告的环境下，由于信息传输不方便，会计师事务所、政府部门、银行等很难发现这一问题。于是，会计师事务所面临极高的执业风险，同时也会导致国家税款流失，银行的资金安全也受到威胁。审计报告实现电子化以后，能很方便地实时传输，每一份审计报告可以很方便地查询真伪，从而能够遏制多套账行为，解决信息不对称问题。

（四）有利于注册会计协会的行业监管。目前各省注册会计师协会都建立了会计师事务所业务报备制度，对于加强行业监管起到了一定的作用。但目前多数省级注册会计师协会规定的业务报备，都是对被审计单位名称、收费标准、审计意见类型、签字注册会计师等基本信息进行备案，至于完整的审计报告情况注协是看不到的。在手工签名加盖章的情况下，要实现每一份纸质审计报告都在注协备案显然也不可行。这样事务所就可以有选择地进行业务报备，对于某些有问题的业务完全可以略去不报，注协是难以发现的。审计报告实现电子化以后，可以很方便地实现审计报告在注册会计师协会的备案，这样注册会计师协会可以随时了解各个事务所的业务动态，加强对会计师事务所执业质量的监管。

三、财务报告电子化实施的保障

（一）建立财务审计报告电子化的支撑系统。要实现财务审计报告的电子化，首要的保障措施就是建立审计报告电子化所需的支撑系统，包括相应的软件、硬件、人员和相应的策略、操作规程和制度。注册会计师和事务所使用这些系统制作电子版审计报告，而其他相关方要能够接受和验证这些报告的完整性和合规性。如果需要考虑审计报告备案存储，系统还需要具有安全存储、检索等功能。

（二）数字证书的申请、发放和吊销。要实现财务审计报告的电子化，另一个首要的保障措施就是数字证书的管理。根据《中华人民共和国电子签名法》的规定，“电子签名需要第三方认证的，由依法设立的电子认证服务提供者提供认证服务。” 这就是说，如果签名需要第三方认证，签名人必须事先获取一个由权威机构签发的数字证书，以保证文件接收者能够验证他的身份。

具体到注册会计师行业，就应当是全国和地方的注册会计师协会通过CA中心（Certificate Authority，电子认证服务机构）进行数字证书的签发、吊销等管理。数字证书代表了某个注册会计师的身份，注协通过为其签发数字证书（USBKey），表明审核通过了注册会计师的入会申请，授予其签发审计报告的资格。注册会计师具备执业资格后，就可以使用该证书对经审核的审计报告进行数字签名来完成业务（会计师事务所数字证书的获取过程与此相同）。

（三）人员培训。一旦推行财务审计报告的电子化，就要分期分批地对注册会计师进行相关培训。由各省市注册会计师协会牵头，结合注册会计师后续教育，开展专题培训，详细介绍和现场演示数字证书的使用方法、电子审计报告的签发流程以及网络运行环境的要求等，并且要在培训中让广大注册会计师明确电子签名的法律效力，做到数字证书专人专用，避免法律纠纷。同时，数字证书的制作单位应该提供技术支持和电话咨询服务。

（四）数字证书的日常管理。依据《中华人民共和国电子签名法》的规定，颁发给会计师事务所和注册会计师的数字证书，用于表明其合法的身份，在电子财务审计报告上签名时，与实体印章具有同等法律效力。注册会计师协会应该要求各事务所建立相应的数字证书使用管理制度，加强证书介质和证书私钥的管理，做到专人使用，确保电子签章的使用与保管与本单位实体印章的使用与保管规定一致。

（五）审计报告的实时验证。当会计师事务所将审计报告发送给被审计单位或其他审计报告使用者时，要使用数字证书进行签章，而电子签名的结果就是以注册会计师私有密钥和原始审计报告作为已知数据运算和生成的一段新的数据，没有这两者中的任何一个，都无法制作出电子签名。

审计报告接收者会使用数字证书（公共密钥）对收到的审计报告进行验证，验证该数字证书是否由其声明的CA中心颁发，并会验证其数字证书是否在有效期内，是否已被吊销。如果这些审核项都通过，就表明被审计单位成功核实了电子签名，证明该报告是?特定的具备资质的注册会计师和会计师事务审核，并且该审计报告签名以后未经改动。如果在注册会计师签名完成后，审计报告再有任何改动，都会造成签名验证失败，所以，对已签名报告的任何改动都是无效的。验证数字签名的有效性比起纸质办公条件下验证印章和签名的真伪会更容易和直观。

（六）电子审计报告的检索服务。财务审计报告的电子化为不同部门实现信息共享提供了可能性，与此同时也面临一个新的问题就是电子财务审计报告允许哪些人员或机构来查阅，因为财务信息是企业重要的商业机密。注册会计师协议可以提供电子财务审计报告的存储系统和查询系统，向相关方提供查询功能。

注册会计师审计重点章节第7篇

我国对注册会计师行业的监管具有路径依赖性，政府监管一直主导注册会计师行业的发展。通过制定相关法规并强制执行是政府监管的一种重要手段，也即法律监管。在注册会计师行业发展初期，相关法规的颁布实施为确立注册会计师行业的地位、http://明确注册会计师的法律责任和执业规范等发挥了非常大的作用。但是，现行法规的不足随着证券市场及行业的发展越来越明显，出现立法的滞后与执法的低效。

迄今为止，我国规范注册会计师的相关法规主要有《中华人民共和国注册会计师法》、《中华人民共和国证券法》、《最高人民法院关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》、《会计师事务所审批和监督暂行办法》等。

根据法律的不同效力，可将广义的法律分为如下几个层级：宪法，由全国人大制定、修改，具有最高法律效力；法律，由全国人大及其常委会制定、修改，效力仅次于宪法；行政法规，由国务院制定、修改，效力次于法律；地方性法规，由省级人大、省会市人大及国务院批准的较大的市的人大及其常委会制定，效力一般情况下低于行政法规，但与行政法规发生冲突时，需要提请全国人大决定二者效力的优先与劣后；政府规章，由省级、省会市人大及国务院批准的较大的市的政府制定，效力低于行政法规和地方性法规；政府部门规章，由中央及省级、省会市人及国务院批准的较大的市的政府部门制定，效力低于行政法规和地方性法规以及政府规章；经济特区规范性文件，由全国人大授权指定的，具有法律的效力；国务院授权制定的，具有行政法规的效力。

根据以上对法律效力的划分，以上规范注册会计师的法律法规中，《注册会计师法》和《证券法》属于由全国人大及其常委会制定、修改的法律，在规范注册会计师行为方面具有最高法律效力，而《最高人民法院关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》及《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》是对证券市场上因虚假陈述引发的民事赔偿案件的司法解释，因此具有与《证券法》及《注册会计师法》同等的法律效力。

不同的是，《注册会计师法》是规范注册会计师实施鉴证行为的一般法，其中涉及的注册会计师的法律责任主要是行政责任，而涉及注册会计师民事责任和刑事责任的条款比较少；该法还明确各级财政部门是注册会计师违反其中法律条款的执法主体。处罚的种类主要有：会计师事务所违反该法第二十条、第二十一条规定的，给予警告，没收违法所得，可以并处违法所得一倍以上五倍以下的罚款；情节严重的，暂停其经营业务或者予以撤销。注册会计师违反相应规定的，给予警告；情节严重的，暂停执行业务或者吊销注册会计师证书。注册会计师故意出具虚假的审计报告、验资报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任。

《证券法》是规范注册会计师从事证券期货相关业务的特别法、新法，其中涉及的注册会计师的法律

转贴于 http://

责任主要是行政责任，而涉及注册会计师民事责任和刑事责任的条款依然比较少；注册会计师违反该部法律中的法律条款时，由证券监督管理机构或者国务院授权的部门作为执法主体进行行政处罚，处罚的种类主要有：“证券服务机构未勤勉尽责，所制作、出具的文件有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的，责令改正，没收业务收入，暂停或者撤销证券服务业务许可，并处以业务收入一倍以上五倍以下的罚款。对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予警告，撤销证券从业资格，并处以三万元以上十万元以下的罚款。情节严重的，国务院证券监督管理机构可以对有关责任人员采取证券市场禁入的措施。”

同时，《注册会计师法》和《证券法》对注册会计师应承担法律责任的违法事实也存在不同的表述，前者强调注册会计师是否遵守执业规则和存在主观过错，而后者主要强调注册会计师出具的虚假审计报告这一违法事实所应承担的法律责任。而学术界和实务界对虚假审计报告的认定一直存在着结果理性和程序理性之争。这就可能导致依据这两部法律认定注册会计师的法律责任时，由于法规的原则性规定和执法主体的自由裁量权，而出现适用不同的法律而承担不同法律责任的后果。因此，法律法规的质量及执法的效果也是影响政府监管效果的一个重要因素。

关于注册会计师因执行年报审计业务而承担民事责任的法律条款，最高人民法院根据《中华人民共和国民法通则》、《中华人民共和国证券法》、《中华人民共和国公司法》以及《中华人民共和国民事诉讼法》等法律、法规，结合证券市场实际情况和审判实践，制定了《最高人民法院关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》及《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》。其法律效力等同于被其解释的相关法律，因此这两个《规定》具有与《证券法》同等的法律效力。但是，根据该法第六条：“投资人以自己受到虚假陈述侵害为由，依据有关机关的行政处罚决定或者人民法院的刑事裁判文书，对虚假陈述行为人提起的民事赔偿诉讼，符合民事诉讼法第一百零八条规定的，人民法院应当受理。投资人提起虚假陈述证券民事赔偿诉讼，除提交行政处罚决定或者公告，或者人民法院的刑事裁判文书以外，还须提交以下证据：……”。也就是说，行政部门的行政处罚决定书是利益受害人对注册会计师提起民事诉讼的必要条件。这一司法程序就决定了该法在适用时实际上受到了行政执法的限制，从而大大提高了利益受害人的诉讼门槛，也实质上降低了注册会计师的承担民事法律责任的风险。

根据广义的法律概念，各政府部门在其职权范围内制定的部门规章也属于法律的范畴，具有法律效力。如财政部制定的《会计师事务所审批和监督暂行办法》、《中国注册会计师审计准则》，证监会在其职权范围内制定的如下法规http://：《审计署、中国证券监督管理委员会关于从事证券业务的审计事务所资格确认有关问题的通知》、《关于证券期货审计业务签字注册会计师定期轮换的规定》、《中国证券监督管理委员会关于a股公司做好补充审计工作的通知》（证监发［2001］162号）等。

注册会计师审计重点章节第8篇

【关键词】 会计师事务所； 审计质量； 审计工作环节； 质量控制要点

引言

和所有市场经济主体一样，会计师事务所要想长久地生存和发展离不开其自身审计质量的不断提高。从外部看，随着我国审计准则体系的不断完善，对审计工作提出了更高的要求，为会计师事务所提高审计质量创造了良好的宏观环境。从内部看，经过多年市场经济的洗礼和检验，越来越多的会计师事务所逐渐认识到能否赢得客户最终取决于所提供服务的质量。在外因和内因的共同作用下，提高审计质量已成为会计师事务所自觉和自愿的行为。国内外对会计师事务所审计质量评价的研究可以分为投资者或社会公众视角和行业自律视角两类。其中大部分研究都是以投资者或社会公众为视角进行的，从行业自律视角对业务执行过程进行质量评价的研究成果比较少。实际上，审计质量主要取决于注册会计师的胜任能力及其独立性，由具备专业胜任能力和独立性的注册会计师对整个业务执行过程的每个环节实施有效的质量控制是整体审计质量的根本保证。本文主要从行业自律的视角对审计全过程的质量控制进行分析。

一、什么是审计质量

冯均科（2002）认为，审计质量是指依据专业性的和社会性的标准所确定的审计工作以及其产品（报告）的优劣程度。由此可见，该定义体现了两个方面的含义：第一层含义是标准。即：判断审计质量是好是坏，是优是劣应遵循一定的标准。这个标准包括专业性标准和社会性标准两方面：专业性标准是指中国注册会计师审计准则和注册会计师法以及政府监管部门颁布的有关注册会计师执业方面的行政法规；社会性标准是指以审计报告使用者为主的社会公众对审计报告提出的一般要求。从专业性标准角度考虑，中国注册会计师审计准则是对注册会计师执业行为的最低标准，如果低于这个标准，审计质量就无法得到保障。相对于专业性标准而言，社会性标准就显得更为抽象，它是以审计报告使用者为主的社会公众对审计报告提出的一般要求。这种标准的衡量，应是注册会计师站在社会公众的角度对审计质量的一种专业判断，这种判断应是平均水平、一般要求，而不是特定审计报告使用者的特殊要求。但专业性标准和社会性标准时常出现偏差，专业性标准既注重审计过程，又注重审计结果，社会性标准更注重审计结果而不太注重审计过程。因为在社会公众看来，审计工作的高度专业性使他们难以理解审计过程的用意，在被审单位正常经营时，社会公众对审计过程的细节并不在意，一旦出现破产或倒闭，社会公众便会历数注册会计师的种种过失，其对审计质量的要求甚至会高于审计准则等专业性标准。第二层含义是对象，即：审计工作以及其产品（报告）。这个对象包括审计工作和审计产品（报告）两方面：审计工作是指执行审计业务的所有工作，包括审计技术工作和审计管理工作，它更多地体现在审计过程中；审计产品（报告）是指审计报告和审计工作档案，它更多地体现在审计结果上。

二、审计准备阶段质量控制的要点

（一）业务承接环节

1.正确评价自身专业胜任能力。合格的专业胜任能力是审计质量的重要保障，也是注册会计师职业道德的重要方面。一方面，随着我国经济体制改革的不断深入，新的会计处理方式层出不穷，注册会计师的专业知识跟不上时代的发展在所难免。另一方面，由于客户组织结构的复杂性，会计电算化系统的专业性以及特定行业的特殊性，注册会计师可能无法胜任。这时，应认真考虑是否承接该业务，不能为了审计收入而承接自己不能胜任的业务。

2.谨慎选择客户。市场经济体制下，注册会计师与客户应该是双向选择的关系。在客户选择会计师事务所的同时，会计师事务所也应审慎选择客户，不与品质不良的客户打交道。对于财务管理混乱，内部控制形同虚设的企业应格外关注，这类企业有较高的舞弊风险，如果注册会计师稍不留神，就会掉入企业的舞弊陷阱，严重影响审计质量。

（二）计划审计环节

计划审计工作对注册会计师控制审计风险、提高审计质量具有重要的意义。合理的审计计划有助于注册会计师关注重点审计领域、及时发现和解决潜在问题，使审计工作更加有效。计划审计工作是对审计实施阶段具体工作的指导，是从源头上保障审计质量，因此，认真作好审计计划是提高审计质量的开端。

三、审计实施阶段质量控制的要点

（一）风险评估环节

风险导向审计是当今主流的审计方法，其目标是对财务报表不存在由于错误或舞弊导致的重大错报获取合理保证，通过了解被审单位及其环境、了解内部控制、评估重大错报风险等一系列审计程序的执行确保这一目标的实现。审计准则要求我们从三个方面理解风险评估程序：（1）了解被审计单位及其环境是必须要实施的程序而不是可选程序；（2）了解的目的是识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序；（3）了解的程度应当足够实现了解的目的。这三个方面均会对审计质量产生重要的影响。

第一，体现了强制性，即：注册会计师必须了解被审计单位及其环境。实践中，有些注册会计师认为中小型企业内部控制不完善，不需要对其进行了解，这种观点是错误的，混淆了了解被审计单位及其环境和控制测试的作用。在被审计单位内部控制不完善的情况下，如果注册会计师不打算信赖内控，则可以不实施控制测试，直接实施实质性程序。但了解被审计单位及其环境不同于控制测试，了解被审计单位及其环境是一种风险评估程序，如果不实施，将无法有效地评估重大错报风险。控制测试是一种风险应对程序，并且它不是唯一的风险应对程序，除控制测试外，还有实质性程序等风险应对程序，因此，在一定条件下，即使不实施控制测试，仍有实质性程序等其他风险应对程序可以实现风险应对的审计目标，不会损害审计质量。

第二，体现了目的性，在审计全过程中，我们从始至终都应该有清晰的审计目标，而在风险评估阶段的审计目标就是识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。了解被审计单位及其环境的一个目的是识别和评估财务报表重大错报风险。这类风险是财务报表未经审计前就客观存在的，因此审计人员更多的是去识别它、评估它另一个目的是在识别和评估财务报表重大错报风险的基础上，在总体可接受的审计风险一定的情况下，确定可接受的检查风险，进而设计和实施进一步审计程序。可见，如果不了解被审计单位及其环境，就无法识别和评估财务报表重大错报风险，也就无法确定可接受的检查风险。相应地，执行哪些、执行多少控制测试和实质性程序就没有任何依据，进一步审计程序也就成了无本之木，无源之水，整体审计质量将受到严重的损害。

第三，体现了灵活性，即：了解的程度取决于注册会计师的职业判断，这种程度应能保证识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。由于了解到什么程度没有统一的标准，因此，为保证审计质量，我们应当谨慎运用职业判断，尤其是对某些我们生疏的领域，更应该加深了解的程度，避免出现某些重大错报风险未被发现的可能性。

（二）控制测试环节

控制测试环节中注册会计师应当选择为相关认定提供证据的控制进行测试。这样，与会计报表金额相关的内部控制的有效性得以确认，将为确定进一步实质性程序的性质、时间、范围提供指导。大多数情况下，注册会计师需要实施控制测试才能保证审计工作质量。例如：在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的。这时，必须要有充足的审计证据支持才行，实施控制测试就是获取这些审计证据的过程。又如：仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据，这时，只有实施控制测试，方能在其结论的基础上，决定进一步的审计程序的性质、时间和范围，方能在有限的审计资源下完成一定的审计任务。

（三）实质性程序环节

实质性程序是审计测试的主体工作，这一环节是发现会计报表重大错报的核心环节。由于实质性程序步骤细，要点多，限于文章篇幅，此处只针对两个比较典型的程序进行分析。

1.函证程序的质量控制。函证的操作方式将直接影响函证的质量，审计人员必须亲自寄发询证函，而回函也必须直接寄到会计师事务所，避免被审计单位人员接触函证。许多财务舞弊案件正是通过独立的函证程序被揭发出来的，如：北京王府井外文书店原会计挪用资金案，就是在2006年北京新华书店系统清产核资过程中通过独立的函证程序发现的。在这方面，既有成功的经验，也有失败的教训。2003年2月，国家自然科学基金委员会会计涉嫌贪污挪用公款一案开始立案调查，这也是北京市建国以来涉案金额最高的一起职务侵占案件。人们很难想象作为国家自然科学基金委员会的一名普通会计，竟能贪污挪用高达2.2亿元的巨额资金。这中间，除了犯罪分子贪婪狡猾外，审计人员负有不可推卸的责任。基金委每年审计，每年都有审计报告，每年都认为整个账是平的。此案的最终暴露，就是来自一张银行的原始对账单，而让人遗憾的是这样显而易见的线索出现得太晚了。如果基金委能够在每年的审计中严格执行银行函证程序，或许很早就发现其中的问题了。可见，有效的函证对揭露财务舞弊，保证审计质量是至关重要的，而无效的函证甚至不函证将会极大地损害审计质量，给被审单位和国家带来无法挽回的损失。

2.存货监盘程序的质量控制。存货监盘是函证之外的又一重要审计程序。要保证这一环节的审计质量必须做到两点：一是现场观察存货，二是适当检查存货。国内外涉及存货舞弊的案件很多，如：麦克森＆罗宾斯公司、斯温道色拉油公司以及中国的红光实业公司。有的审计人员怕苦、怕累，不认真履行存货监盘程序，极有可能导致审计失败，严重地损害了审计质量。

四、审计报告阶段质量控制的要点

审计报告阶段，应从形式和实质两方面进行质量控制。形式上包括报告格式、结构的规范程度和报告要素的齐全程度。而实质上的质量控制是这一环节质量控制的核心，在审计报告阶段，注册会计师需要决策是否披露已经发现但管理层拒绝调整的错报漏报。如果注册会计师如实披露已发现的错报漏报，恪守职业道德，就没有审计过失，不承担审计责任，但可能损失客户或无法全额收取审计费用。如果注册会计师不披露已发现的错报漏报，将被视同与管理层合谋作假，此时注册会计师虽然可能从管理层获得超额审计收益，但一旦被监管部门查出，将承担高额的罚款和无法弥补的信誉损失。不难看出，注册会计师必须在收益和成本之间作出抉择，这时，仅仅依靠其自身的职业道德修养是难以有效约束其行为的。加大对会计师事务所与管理层合谋作假的处罚力度，使其作假成本远高于作假收益，可以有效地抑制会计师事务所与管理层合谋作假的冲动，为审计报告环节的质量控制提供有力的制度保证。

【参考文献】

［1］ 申富平，郭颖，丁含.会计师事务所审计质量评价的研究文献述评［J］.中国注册会计师，2011（4）：74.

［2］ 冯均科.注册会计师审计质量控制理论研究［M］.北京：中国财政经济出版社，2002：14-15.

注册会计师审计重点章节第9篇

摘 要 审计风险对注册会计师行业的影响越来越受到重视，注册会计师审计风险的规避，应该标本兼治，应当从理念、队伍、机制、业务实施技术等层面上着手。

关键词 注册会计师 财务报表 审计 风险防范

审计风险是指审计组织或审计人员在审计过程中，由于受到某些不确定因素的影响，而使审计结论与客观事实发生背离；或由于审计人员作出错误的审计评价和审计结论，从而受到有关关系人指控，并遭受某种损失的可能性。由此，风险主要由两方面构成：一方面是财务、财政报表本身存在重大错报和漏报的风险；另一方面是 审计人员审计后表示该报表并不存在重大错报和漏报的风险。也就是说，审计风险是客观的存在和主观的努力的结合。如何规避和防范审计风险，如何使审计风险降到最底线，各级审计机关和广大审计干部都要切实增强防范审计风险的意识，充分认识防范审计风险的重要性和紧迫感，充分认识这些风险对审计工作带来的影响，紧紧抓住审计质量这条生命线，采取切实有效的措施，防范审计风险。

一、审计人员在财务报表审计中考虑舞弊的思路

注册会计师在财务报表审计中考虑舞弊时，同样需要采用风险导向审计的总体思路，即首先识别和评估舞弊风险，然后采取恰当的措施有针对性地予以应对。可以说，本准则对注册会计师运用叶中国注册会计师审计准则第1211号――了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险曳和叶中国注册会计师审计准则第 1231号――针对评估的重大错报风险实施的程序曳这两项准则，以识别、评估和应对舞弊导致的重大错报风险，提出了具体要求。准则第七、八、九章分别舞弊 风险的评估和应对做出了具体规定。

二、财务报表审计存在的风险

1．审计抽样和审计取证环节的风险。注册会计师在审计过程中正确运用审计抽样方法不仅可以提高审计效率，取得可靠的审计证 据，同时也能保证审计质量、防范审计风险。虽然公允的要求减轻了注册会计师的责任和风险，但要达到公允的程度也并不容易，误差必须控制在可容忍的范围内。这就要求抽样要有可靠性，组成适量、有效的样本，以尽可能提高样本对总体的反映程度。否则，样本总体反映的情况差异超出可容忍的范围，就会使注册会计师对 抽样结果产生信赖过度和误导错误，审计的公允性就会丧失，审计证据就可能片面、不可靠，从而产生重大误导作用，得出错误的审计结论，形成审计风险。

2．签订审计约定书环节的风险。签订审计约定书，是委托人与被委托机构之间明确权利义务关系的法律过程，约定书一旦确定，就对双方均具有约束力。作为审 计方，必须按约定的内容、要求按时出具审计报告，否则就构成违约。在现实中存在这样一种情况，只要客户上门并满足给钱这个条件，审计机构就把风险抛之脑后，按委托方的要求草率地订下约定书。结果有的在接触对方的审计资料后，才发现工作量非常大，为了赶进度，不按规章的要求进行审计，有的对被审计单位财务 记录和原始凭证虽根本没有可信度，但为了提供审计报告而凭经验和逻辑进行推理。这样的审计报告通常会存在审计风险。因此，可以说签订约定书环节是产生审计 风险的源头。

3．审计报告环节的风险。审计报告是审计的成果，也是追究审计责任和承担审计风险的具体依据。按照审计程序和正常逻辑思维，审计报告是依据审计约定书 规定的内容和要求，依据审计抽样、取证所形成的工作底稿做出的，好像审计风险应存在于审计报告以前各环节。事实上，撰写审计报告本身不但存在风险，而且是防范风险的重要环节。如果审计报告对审计的时间和空间范围表述不清，也有可能使审计报告的使用者产生误解，形成风险。此外，审计报告对有关关联问题、或有事项等的表述以及对被审计单位财务状况的影响的表述是否准确、得当，也有可能产生风险。

三、完善财务报表审计存在风险的对策

1．健全审计工作责任制，明确划分审计人员职责要坚持审计组长负责制，审计组长要对审计方案制定的重点内容，编制的审计工作底稿、审计证据形成的审计报告等审计资料负责；复核人要对提供的一切审计资料、依据的法规制度以及审计报告的表述等负责；要确定审计报告审理制度、集思广义，准确界定问题的性质，掌握好处理处罚的尺度，从而形成审计工作“三级复核制”，以避免职责不明。

2．周密制定审计方案，严格执行审计程序在拟定审计方案时，除按照审计方案编制的一般方法将此项目应当审计的主要内容写进去外，还必须将审计风险的控制点找出来。这要充分引用内部控制制度的测试结果去做。要认真执行审计程序，特别是注意执行审计文书的送达、审计报告当面征求被审计单位意见和审计处罚听证等程序。

3．认真落实审计人员责任，真正做到奖罚分明对审计人员的职责划分清楚后，要真正把各自的责任落实到位。对尽心尽责、项目完成优秀的审计人员，要予以表彰和奖励；对于在审计工作中、违反法规法律的，造成审计风险或形成诉讼失败的，要追究审计人员的过错责任，从根本上杜绝审计风险。

4．依法实施审计、准确恰当定位在实施审计过程中，要尽量掌握完整的财务资料，同时也应当在全面审计的基础上有重点地审查和核实，要注 重对审计风险控制点的审查和分析。对每个审计事项从实际出发、选用适当的审计依据，做出科学的判断，从而对审计发现的问题做出准确的定性。定性依据要特别注意依据适用的范围、时效、内容，以免造成不必要的审计风险。

参考文献：