税收优惠管理论文第1篇

关键词：外资税收优惠法律制度；税收法定主义；中国

一、现行外资税收优惠法律制度存在的缺陷

由于内在的制度缺陷及其所体现的政策导向的偏差，现行的外资税收优惠法律制度在发挥积极作用的同时，也对我国经济的持续、快速、健康发展产生了许多不利影响，这些内在缺陷主要体现在：

1.对内外资企业实行两套税制，致使税收优惠内外有别，对外资企业实行超国民待遇。目前我国实施的是内外两套税制，对外资企业所提供的税收优惠待遇在广度和深度上都超过了内资企业，内资企业的实际税收负担远远重于外资企业。内外资企业不公平竞争的结果是外资企业在国内许多产业中占据优势地位，在某些领域形成垄断地位，这种税收歧视也使得内资企业在市场竞争中处于劣势，最终导致许多企业（特别是国有企业）严重亏损、被兼并甚至破产倒闭。某些内资企业为获得和三资企业一致的待遇，改头换面钻法律空子，以“三资企业”的名义进行工商登记，在很大程度上导致市场秩序混乱和国家税款流失。

2.税收优惠层次过多，政出多门，管理混乱。现行外资税收优惠法律制度是在我国改革开放不同时期，根据经济发展形势的需要和开放地区的先后顺序，针对不同的情况分别制定的，缺乏总体的规划设计和宏观控制。税收优惠层次过多、政出多门，导致地方与地方之间、地方与中央之间的税收优惠措施相互冲突和效用抵消，不利于正确引导外资投向，人为地造成了外资在全国各地的不平衡分布。

3.税收优惠方法单一。现行的外资税收优惠主要以直接减免税额、降低税率为主，具体措施有从开始获利的年度起“免二减三”征收所得税，或返还一定比例的已纳税额等。这些税收优惠只能使一部分企业受惠，如“免二减三”的办法对投资小、经营期限短的项目有利，而对于投资期限长、投资规模大的项目则难以奏效，甚至与短期项目比还有不利影响。再如，直接减免型税收优惠对于生产型，特别是劳动力密集型企业有利，而对于无形资产或设备投资比重大的高新技术企业和资本密集型企业不利。由于税收优惠存在时限因素，部分外商还可以采取重新登记或变更登记的办法规避税法，延长享受优惠待遇的时间。因此，单一的税收优惠方法在实践中会因其过于简单而使其作用大打折扣，从而造成国家税款的流失。

4.税收优惠以地区性优惠为主，与国家产业政策不协调。现行外资税收优惠法律制度偏重于地区性（主要是沿海开放地区）优惠，对结构性运用不够。税收优惠制度对国家优先发展的产业（如高新技术产业）和经济欠发达地区重视不够，产业引导力不够。如设在经济特区的外资企业，不分产业性质都可享受15％的企业所得税，这种税收优惠政策使外资不分资本规模、技术层次密集投向沿海地区，在经济特区，不少企业只是普通的制造或服务企业，真正属于高新技术产业的企业较少。再如，对投资能源、通讯等基础设施建设的项目，其税收优惠待遇只提供给国务院批准的特定地区，弱化了外资税收政策的产业调节效果，导致外资大量涌入规模小、技术质量低的行业，而现阶段面临着东部地区产业升级换代、西部大开发和振兴东北老工业基地的局面，现行的税收优惠政策有悖于经济协调发展的要求，有悖于产业结构调整的目标。

二、我国外资税收优惠法律制度的完善

我国的外资税收优惠法律制度改革的基本方向应是：逐步取消外资企业在税收优惠方面的超国民待遇，实行内外完全一致的税收优惠法律制度，实现内外资企业平等的税收待遇，使内外资企业在平等的起点上公平竞争。

1.坚持税收法定主义，明确税收优惠立法权的主体。税收法定主义是税法的根本原则，是一个国家税收法治程度的衡量标准和前进方向，在某种程度上也是WTO原则对税法的最高要求。只有坚持税收法定主义才能保证各种税法措施（包括外资税收优惠法律制度）具有最大的权威性、确定性、稳定性和普遍性。

税收法定主义要求征税主体、纳税人、征税对象、税目、税率等税法要素必须由最高立法机关以法律形式加以明确，不能在课税要素中留下空白并委托行政机关立法决定，否则就会影响税收法律的效力。因为税收优惠无论形式如何，如税率减免、税额扣除等，都是对原有税法要素的改变，地方各级政府都无权行使税收优惠的立法权，即使是授权税务行政机关立法，授权事项也只能限于个别具体的和辅的细节。从这个意义上讲，拥有税收优惠立法权的主体必须只能是最高立法机关，税收优惠立法权通过最高立法机关制定法律的方式行使，行政法规、行政规章、地方性规章及行政机关的内部规范性文件等都无权涉及税收优惠立法权的行使。

由于受种种因素的制约，税收法定主义所代表的税收法治在我国短期内是不能实现的。目前，比较可行的做法是由国务院委托财政部或国家税务总局以规范性文件的形式对这些优惠措施的适用进行解释和补充，但不能对课税要素作出变更或修改，除此之外的地方各级政府（包括经济特区政府）和地方税务部门都无权制定新的税收优惠措施，从而维护和保障税收的权威性和统一性。2.在统一税法的基础上统一税收优惠，保障内外资企业的平等竞争。我国应按照国际惯例，逐步统一税法，对征税对象一致的税种制定内外资企业统一适用的税法，取消境内纳税人在法定适用上的区别待遇。首先，从与企业经济利益密切相关的企业所得税人手，制定境内所有企业统一适用的企业所得税法。

其次，对征税对象一致的其他税种也要制定统一的税法。如：将适用于内资企业的房产税法和适用于外资企业的城市房地产税法加以调整、合并、完善，制定出内外资企业统一适用的房产税法；制定内外资企业统一适用的车船使用税法等；此外，在城市建设维护税方面，应取消外资企业不用缴纳该税的规定，使外资企业和内资企业成为同样的纳税人。

在统一税法的目标实现后，应在消除税收优惠差别待遇根源的基础上，进一步统一税收优惠法律制度，税收优惠政策作为一种吸引外资、促进我国经济发展的有效手段无疑仍需坚持，但应在统一税法的基础上进行。完善税收优惠法律制度的改革重点应放在取消外资企业不合理的、超国民待遇的税收优惠待遇上，逐步实现税收优惠法律制度的内外统一，完善税收优惠法律制度的改革必须由国家统一部署，根据国家产业调整的需要制定出切实可行、内外资企业统一适用的优惠政策，使我国境内的企业，不分其资本来源、产权归属，只要符合法律规定的税收优惠条件，符合产业结构调整需要，就可以享受与之相对应的税收优惠待遇。这一举措也是WTO原则的要求和体现。

3.调整税收优惠的实施范围，使之更符合我国经济发展的要求和国际惯例。调整税收优惠范围，使其偏重于技术含量高、投资规模大、社会效益好的技术密集型企业和资本密集型企业，要改变地区性优惠为主的税收优惠法律制度，适应东部地区产业升级、西部大开发和振兴东北老工业基地的需要，有针对性地调整地区性税收优惠的结构。在东南沿海地区，税收优惠应偏重于投资规模大、技术密集型的企业，对于传统的劳动力密集型的制造业和服务业不再给与优惠；税收优惠应向中西部地区倾斜，对在中西部地区投资的企业要给与大量的税收优惠，只要有利于促进中西部地区经济发展的、有利于市场前景的企业，即使是传统的制造企业也可享受税收优惠。

从整体上看，税收优惠范围也应紧密结合国家产业调整政策发展的需要，加入产业性、技术性税收优惠的内容，对于资本密集型产业和高新技术产业要加大优惠力度，同时，外资税收优惠不能仅面向外商直接投资，还应给与外商间接投资的税收优惠，在境内发行股票、债券、基金等形式吸引的外商间接投资也可以享受优惠待遇。为此，应考虑对境外个人从中国取得的利息、股息、红利和特许权使用费等降低预提税率，以鼓励间接投资和引进外国先进技术，对于投资农业、开垦荒山荒地的外商投资企业，经过批准，可以延长一定年限的免税期。

4.建立多种优惠方式并存的税收优惠模式，丰富税收优惠的形式和内容。我国应将现行的税收优惠调整为“间接减免为主，直接减免为辅；过程优惠为主，结果优惠为辅”的税收优惠模式。优惠模式要实现两个方面的转变：第一，由直接减免为主转变为间接减免为主，充分发挥间接减免方式在税收优惠中的作用。在具体操作中可以根据具体的产业和地区特点，灵活采用跨期结转、项目扣除、缩短折旧年限、延长减免税期限等办法将税收减免的重点转向间接减免。根据产业调整的需要，对资本投入较大、时间长、短期内经济效果不明显的高新技术企业以及前期资本投入大的能源、交通、通讯等基础设施建设项目准予加大项目扣除额，对于投资绿色环保型农业的外资企业给与较长的免税减税年限；对前期投资较大、短期内经济效益不明显甚至会短期亏损的高新技术企业，可以延长亏损抵补期限；增加关于节约能源和环境保护方面的税收优惠，用以鼓励外商投资于科技含量高、社会效益好的环保产业和节能产业，这对我国实现可持续发展战略意义重大。第二，由结果减免为主转变为过程减免为主。首先应改革增值税制，将现行的生产型增值税转变为消费型增值税，允许纳税人扣除当期购进的固定资产总额，在此基础上实现其他流转税优惠由结果优惠转向过程优惠，特别是对于投资规模大、短期经济效果不明显的高新技术产业和资本密集型产业，应采取加速固定资产折旧、允许抵扣资本购进项目的全部增值税税额、允许扣除技术开发费用、允许扣除无形资产投入等过程减免措施，以降低企业的投资风险，对于技术转让和科技成果转让的所得应予以免税或减税。

税收优惠管理论文第2篇

论文摘要：由于缺乏税式支出理念，传统的粗放型税收优惠管理模式制度漏洞大、管理效率低．导致了大量税收优惠的无效投入。税式支出是一种 科学 的税收管理理念和方法，有必要将其列入国家预算并赋予其同直接预算支出一样的评估和控制程序。以制度创新的方式实现税收优惠管理的科学化和规范化。

现代 所得税大致由两个因素构成，第一个因素包括了征收一项常规所得税所必需的结构性条款。即基准税制。第二个因素则包括每种所得税中所规定的特殊优惠。这些条款通常被称作税收激励或税收补贴，是为特定行业、活动或阶层所设计的偏离常规税制结构的条款。它们形式多样，例如某些收入不予计列、税前扣除、延期纳税、税收抵免或者优惠税率。无论何种形式，这些对常规税收结构的偏离都体现了政府通过税收制度而非其他形式对特定组织或活动的支出。这种支出．因为与税制联系密切而又不同于一般财政支出，被称为税式支出(taxexpenditure)。

税式支出理论由于其理财的科学性，自提出后被广泛运用于西方各国财税实践。目前，税式支出预算被绝大多数预算专家视为管理政府预算规模与范围的有效工具。我国的税式支出研究起步于上世纪八十年代中后期．目前看来．被国内外学者所广泛倡导的税式支出管理制度之所以在我国没能得到实施，主要是因为科学的税式支出理念尚未形成气候，而其背后的深层次原因在于传统的粗放型的税收管理意识仍然起着主导作用。因此，建立我国税式支出预算管理制度首先要解决的问题就是确立税式支出理念。其次才是考虑如何建立税式支出管理制度问题。本文将围绕这两个问题进行进一步的阐述。

一、抛弃粗放的税收管理模式．树立科学的税式支出理念

应该看到的是，从税收优惠到税式支出，不只是概念上的简单变换，而是一种新的管理理念的确立和税收制度的创新。传统的财税理论一直把税收收入和财政支出作为两个不同的财税范畴、财政活动的两个不同阶段加以研究，对两者的联系的分析主要体现在总量平衡上。由于缺乏税式支出理念，政府的税收优惠安排仍然属于税收收入的范畴．而非财政支出的范畴。与之相适应。在税收优惠政策的管理上也不象政府财政支出那样受到严格的审查和控制，没有按照管理财政支出的方式予以量化和监督。这种粗放型的税收优惠管理模式主要表现出以下几个方面的问题：

1．税收优惠的范围缺乏统一规范的标准．导致税收优惠项目范围过于宽泛，规模过于庞大。我国现行税收优惠几乎涉及各个不同的税种、行业和地区．优惠项目多、内容杂、规模大。从理论上说，税收优惠制度属于非基准税收制度，应处于从属地位，但从实际情况来看，税收优惠的具体规定几乎渗透到了基准税制的所有要素。优惠的规模甚至已经超过基准税制下的税收收入规模。这不仅损害了税收制度的完整性，同时也为强化税收管理制造了障碍。

2．税收优惠政策的出台并无总体规划和设计．缺乏系统性和规范性。现行的优惠政策是在94税制的基础上．根据不同时期的需要经过长达十年不断以部门规章和条例的方式进行补充、修改而形成的，政策条文零散、割裂．在政策内涵上没有总体和长远规划，相互问缺乏协调和配合。没有形成有机整体，导致税收优惠不同程度存在交叉、重复甚至冲突．制度漏洞很大。

3．缺乏科学规范的税式支出分析制度，无法形成对税式支出总量、方向、效益和风险上的控制．导致税收优惠的大量无效投入。现行的税收优惠主要以单项管理模式为主．属临时性专项分析，没有纳入预算和政府的有效控制中。从其管理过程看，无固定的审批、检查和评估方法．没有形成统一的、系统的和规范的制度，没有严格的 法律 制度，基本上处于一种放任自流的状态，属粗放型管理。这种粗放型的管理模式．必然导致税收优惠效益欠佳。

4．税收优惠管理主体多，对管理权缺乏必要的责任和约束机制．导致税收优惠管理混乱。各地不同程度地存在优惠大战问题。虽然在名义上税收优惠的管理权高度集中于中央，但从实践上看．几乎各个层级的政府都或多或少地制定了部分税收优惠项目。各地为了地方利益，常开展税收优惠大战，税收优惠政策被滥用。削弱了税收法律的权威。

5．税收优惠手段以直接优惠为主，并且对政府让渡的税款使用方向缺乏限定条款，导致税收优惠的政策效应不明显。我国常见的税收优惠手段主要是减免税、退税等直接方式．而采用税收抵免、加速折旧和延期纳税等间接方式很少。直接优惠方式虽然简单明了。但在激励效应上明显低于间接优惠。这必然会带来效率上的损失。

由此可见．缺乏税式支出理念的粗放型税收管理模式一方面导致了税收优惠的无效投入．另一方面税收管理的混乱给不法纳税人提供了寻租机会，加之监督和处罚机制不健全，在实践中产生了拿税收优惠做交易的种种垢病。

税式支出理念的提出．正是针对传统优惠政策的粗放特征及其问题而来的。根据税式支出理论，税收优惠不再被视为政府在税收收入方面对纳税人的一种让渡．而是作为政府财政支出的一种形式．将其列入国家预算并赋予其同直接预算支出一样的评估和控制程序．以制度创新的方式实现税收优惠管理的科学化和规范化。因此，从税收优惠到税式支出，并不仅仅是概念上的简单变换，而是一种新的管理理念的确立。这种税收优惠管理制度的创新，必将使我国税收优惠政策效果提高到一个新的水平。

二、建立税式支出的预算控制制度

税式支出的预算控制制度。就是将非基准税制性质的税收优惠采取类似财政预算支出管理形式，要求任何税收优惠必须经过国家预算控制程序方可实施。税式支出的预算控制，是税式支出管理制度的核心内容。围绕这一核心，还必须对税式支出如何界定、税式支出政策手段、税式支出金额的统计及效果的评估等问题做出明确的规定。这些规定的总和，即构成了税式支出管理制度。

建立我国的税式支出预算控制制度，有几个方面的问题要解决好：

第一．我国税式支出预算控制方式的选择

综观世界各国实践．税式支出的预算控制方式主要有三种类型。即非制度化的临时监督与控制、建造统一的税式支出账户以及临时性与制度化相结合的控制方法。非制度化的临时监督与控制是政府在实施某项政策过程中，只是在解决某一特殊问题时．才利用税式支出并对此加以管理，这种监督与控制是临时的，没有形成制度；而统一的税式支出账户则相反，它对全部税式支出项目按年编制成定期报表(通常按年度编报)，连同主要的税式支出成本的估价，附于年度预算报表之后。在加拿大和美国．这些账目实际上被合并于国家预算分析过程之中。构成整个国家预算分析的一部分；临时性与制度化相结合的控制方法．则只对那些比较重要的税收减免项目规定编制定期报表，纳入国家预算程序，但并不把那些被认为是税式支出的项目与基准税制结构区分开来，亦即并不建立起独立的税式支出体系(陈共，2000)。

从各国实践经验来看。建造统一的税式支出账户，采取全面预算管理是税式支出管理的最有效途径。但结合我国的预算管理水平的实际情况并考虑到我国长期以来并没有一套系统的税收优惠管理制度，税式支出的预算管理还有一系列基础性的工作有待完成，所以，建立全面的预算管理只能设定为远期目标。从近期来看。应从对现行税收优惠条款进行梳理、分析和归类等基础工作人手，先在一个较小的范围内(比如某一部门或某一具体税式支出项目)开始进行税式支出成本预算分析，编制简单的税式支出预算表，然后再逐渐扩大到主要的税式支出形式，形成正规的、系统的税式支出预算表，并附在年度预算表之后，报权力机构审批。在此基础上，通过一个较长时期的摸索，不断补充完善。实现税式支出预算与直接预算的有机结合．并从预算法的高度实行对税收优惠效果及支出规模的控制。(隋政文，2003)这样一个由易到难，分步推进的策略，应该是比较符合我国现实情况的。

第二．税式支出的范围的界定

在税式支出管理的国际实践中，基于不同的政府在不同时期宏观政策目标和宏观调控任务的定位上的差异。各国对基准税制的理解也不尽相同。这样，一项税收优惠规定究竟是属于基准税制还是对基准税制的偏离，在各国的税式支出管理中呈现很大差异。我们目前要做的。首先要对现行税法进行认真梳理和分析，将那些出于优惠目的而制定的可能减少税收收入的法令条款开列出来，在此基础上。划分确定出基准税制结构，进而确定税式支出的范围和内容并以 法律 文本的形势固定下来。基准税制确定以后，我们就可以根据我国现阶段的宏观调控目标并针对现阶段税收优惠管理中出现的不合法、不规范和低效益等问题，对现行税收优惠政策进行清理。(1)根据国家宏观调控目标，考虑预算支出的方向和重点，分析各项税式支出是否符合国家宏观调控目标，是否与预算支出相协调，确认其规范性。当前应以国家的产业政策(如农业、能源、 交通 、基础设施和高新技术等)、区域 发展 政策(如西部开发)和社会政策(如社会保障、收入调节)作为判定税式支出项目规范性的主要准则，据此清理各种不符合政策规范的税收优惠。(2)根据wto规则和国际税收规范，分析各项税式支出是否符合国际惯例。据此清理各种不符合国际税收规范的税收优惠政策。(3)根据成本效益原则，对进入成本预算的各项税式支出进行对比分析，判断某项税式支出是否具有比较成本和比较效益优势，据此清理一些低效益的税收优惠政策。(4)根据相关法律文本，分析各项税式支出的合法性，据此清理不合法的地方越权税收优惠。

第三．税式支出政策手段的选择

在各国的税式支出手段中。普遍地既有直接优惠的手段，也有问接优惠手段。但在总体上呈现出以间接优惠为主的趋向。直接的税率、税额式优惠虽然操作简单、明了。但直接缩小了税基．给政府带来的税收收入损失大．而且对政府让渡的税款在使用方向和效果上难以控制，甚至如果纳税人的境外所得不能获得税收饶让时，直接优惠并不能使纳税人受益。而间接的税基式优惠一方面对政府带来的税收收入损失小，另一方面对政府让渡的税款使用方向有控制、诱导作用。正因为如此。在构建我国的税式支出制度时，应考虑增加对直接优惠手段的运用。并综合运用好多种优惠手段。以更好地发挥税式支出的政策功能。

第四．税式支出项目的效益分析

将税式支出纳入预算管理。有一个同直接预算支出一样的评估和控制程序。评估和控制的核心，是对税式支出所造成的收入损失进行准确的数量分析，对税式支出的政策效果进行 科学 的评估。以此加强对税式支出成本控制与效益考核的管理，优选税式支出项目。从理论上说。应当运用成本效益分析法，比较评估项目在两种财政支出方式下的成本与效益。通过对比各方案的净效益来优选税式支出项目。但从实际情况来看，税式支出的成本分析相对比较容易。至少可以通过统计、估算得到税式支出的直接成本。而效益分析的难点则在于，由于享受税收优惠的某个项目往往同时有多项国家政策的支持。那么项目取得的 经济 效益与税式支出的相关性则很难测算得出。因而在技术操作层面上，成本分析较之效益分析更可行(霍军，2003)。因此，国际上一般采用成本分析法进行税式支出项目的评估，即只统计估算税式支出的成本。比较评估项目在直接财政支出和税式支出两种不同方式下的成本，从而做出保留、取消或扩大、缩减税式支出项目的决定．以提高税式支出项目效率。

我国税收优惠制度的粗放型特征有一个很突出的表现就是缺乏这种科学规范的预算分析制度．很少对税收优惠的效果进行分析和考核。在构建税式支出预算控制制度过程中，应特别注意借鉴国际经验，在每一个预算年度都要组织相关专家对列入预算的税式支出项目进行效益分析，并将这种制度以法律的形式固定下来，使之成为预算工作的一个有机组成部分。

第五，税式支出管理的法制化

目

税收优惠管理论文第3篇

税收优惠政策失范现象由来已久，作为规制税收优惠政策的两种不同属性的规则系统，传统的硬法规制模式和新兴的软法规制模式并不能真正实现税收优惠政策的法治化。在社会转型以及财税体制改革推动财税法治化的背景下，正是失灵的硬法规制模式与软法规制模式孕育了有可能取而代之的硬法与软法协同模式。税收优惠理论研究与制度安排的路径依赖已然发生变化，我们正在悄然告别单一的硬法规制思维与软法规制模式，软法与硬法的协同共治模式正悄然兴起。

关键词：税收优惠；软法；硬法；协同共治

中图分类号：

DF432

文献标志码：ADOI：10.3969/j.issn.1008-4355.2017.02.07

清理规范税收优惠政策在中国由来已久，中国发轫于20世纪80年代末的规范税收减免活动，实质上亦属规范税收优惠政策，它回应了我国税收优惠乱象横生的时况。众所周知，自改革开放以来，中国政府曾通过颁发一系列文件多次提出规范减免税和税收优惠

文件主要是《关于严肃税收法纪加强税收工作的决定（国发[1987]29号）》《关于整顿税收秩序加强税收管理的决定（国发[1988]85号）》

《增值税暂行条例》《营业税暂行条例》《国务院关于加强依法治税严格税收管理权限的通知（国发[1998]4号）》《国务院关于纠正地方自行制定税收先征后返政策的通知（国发[2000]2号）》《国务院关于深化预算管理制度改革的决定（国发[2014]45号）》《国务院关于税收等优惠政策相关事项的通知（国发[2015]25号）》等。，也正因为如此，清理规范税收优惠政策的研究从未淡出法学界和财税学界的视野。不过，以往的清理规范更多侧重行政管理，现有的研究成果也主要偏向政策效应分析[1]，而当下较为主流的观点是对税收优惠进行法治化规范，实现从“政策之治”向“法律之治”的转型

参见：熊伟.法治视野下清理规范税收优惠政策研究[J].中国法学，2014（6）：154-168；叶金育.税收优惠统一立法的证成与展开――以税收优惠生成模式为分析起点[J].江西财经大学学报，2016（2）：114-128.。从具体的法律形式来讲，法治化的税收优惠是采取硬法之治或是软法之治还是二者的共治，似乎并未有所述及。总体而言，以软法与硬法关系的角度审视税收优惠政策的文献极其罕见，从此角度切入的研究文献亦寥寥无几。

硬法与软法作为公域之治中的一组对极概念，在“国家―控制法”范式下，硬法一直是人类研究的主流，“法即硬法”的理念深入人心。与之相比，软法的研究稍显稚嫩。软法的概念最早出现于国际法研究领域，后来发展到国内法研究领域[2]，自2005年罗豪才教授倡导开展软法研究以来，我国公法学界率先开展了关于软法的研究活动，随后扩展到法理学研究领域和其他部门法研究领域[3]。一、税收优惠硬法规制的理论与实践偏差

税收优惠的硬法规制模式，简而言之，主张应当将税收优惠的规制任务交给硬法，至少要让硬法在税收优惠规制方面发挥主导作用。

我国的税收优惠政策规范化是一种自上而下的政府主导型推进模式，这种模式主要依靠硬法来实现。尽管其在促进税收优惠政策规范化和法治化的进程中发挥了中流砥柱的作用，然而，随着语境及国情的变迁，这一经典法治建构模式是否仍然对我国当今社会具有绝对的诠释力，便成为我们不得不重点思考的命题[4]，尤其是如今处在转型期的中国，单一的“硬法之治”更有可能隐藏着“失范”

所谓“失范”，最早由法国社会学家涂尔干提出，后来被默顿借指文化目标与制度化手段的不平衡性。将“失范”理论套用于法学领域，其所指的是规范与治理之间的非对称性，即固有的规范形式无法取得良好的社会治理效果。（参见：朱力.失范的三维分析模型[J].江苏社会科学，2006（4）：118-123.）的风险，其表现如下：

其一，税收优惠政策制定失范。一方面，授权立法现象普遍且不规范，空白授权、越权制定税收优惠政策的现象比比皆是；另一方面，中央层面的制定主体泛化和地方层面的制定主体混乱导致制定主体多元化；同时，纵向和横向主体的差异化要求导致税收优惠内容的无序性。

其二，税收优惠施混乱。享受税收优惠主体的不确定性、税收优惠政策本身具有一定的隐蔽化倾向以及其不稳定性会增加税收优惠政策的实施难度；税收优惠政策在执行过程中产生的问题的复杂性远甚于其本身，税务行政机关过大的执行裁量权会增加执行的复杂程度，优惠政策享有者名义简化实则更加烦琐的纳税申报制度会增加纳税人成本，使其难以享受政策利好，从而进一步加剧税收优惠政策的落地难度。在实践中基于被变更、被废止的税收优惠政策而产生的信赖利益保护问题往往会加剧税收行政赔偿的现实可行性，税收优惠政策的实施难以通过司法途径获得有效保障。

其三，税收优惠政策缺乏有效的法律监督机制。就内部监督而言，税务部门非实时性监控以及单纯的事前监督凸显税务机关自身监控规范性的不足，政府部门身兼政策制定者、执行者和评估者难以保障评估的公正性，参差不齐的评估主体与评估标准进一步印证了评估的非科学性。就外部监督而言，司法审查囿于现有法律规定，范围仍未突破形式方面的合法性，专业技能丰富的实务法官短缺仍是司法监督的一大短板。井喷式的网络发展激发了微信、微博、政府邮箱和网站等新兴的网络监督方式，极大地拓宽了税收优惠政策监督的路径和选择的同时，基于作为新兴事物的网络自身的虚拟性、技术性、无界性，网络监督亦稍显不足。

应当说，税收优惠的硬法规制模式在规制税收优惠乱象时，立基于“法即硬法”这一法律理念，强调硬法是税收优惠的唯一依据，突出国家强制力的功能。但遗憾的是，以上税收优惠失范的实践显示，硬法事实上很难独立实现税收优惠授权与控权的平衡，在硬法规制模式中存在着太多的规制盲区和死角。国家历次清理规范税收优惠政策的活动，不断寻求新的方式，试图通过改善硬法之治的模式，逐渐将国家税务总局、海关总署等部门颁布的“通知”“决定”等政策性文件纳入税收优惠的规范化和法治化范围。但总体来讲，仍未脱离硬法之治的窠臼。

二、税收优惠软法规制的不足

税收优惠的软法规制模式，是指主张软法应当在税收优惠规制中发挥主导作用，将税收优惠规制的任务交给软法来实现。但由于起步不久的中国软法理论研究尚显稚嫩

国内软法研究较为成熟的领域是行政法领域、国际法领域，其中，行政法领域以罗豪才、姜明安、宋功德、翟小波等学者为代表，致力于软法基础理论研究的同时，也着力于运用已有的成果研究现实中的软法现象，理论与实践交相辉映。在国际法领域的研究过程中，许多学者从不同的角度，试图解读国际软法的属性与法律意义，其中欧盟和卫生、环保等领域的软法现象吸引了相对较多的理论关注。（参见：罗豪才，宋功德.软法亦法――公共治理呼唤软法之治[M].北京：法律出版社，2009：349-367.）经济领域的软法研究正在兴起。具有代表性的学者是程信和与黄茂钦，前者从软法、硬法、经济法及其研究范式革命的角度进行研究，后者从产业发展、区域经济发展、公共服务均等化等视角研究经济领域的软法治道。（参见：程信和.硬法、软法与经济法[J].甘肃社会科学，2007（4）：219-226；程信和.硬法、软法的整合与经济法范式的革命[J].政法学刊，2016（3）：5-13；黄茂钦.经济领域的软法治道――基于实证与规范的辨析[J].经济法论坛，2011（下）：1-31；黄茂钦.论区域经济发展中的软法之治――以包容性发展为视角[J].法律科学，2014（4）：59-68；黄茂钦.论基本公共服务均等化的软法之治――以“治理”维度为研究视角[J].现代法学，2015（6）：75-85；黄茂钦.论产业发展的软法之治[J].法商研究，2016（5）：75-84.），因此我们尚未发现软法规制税收优惠的完整模式。不过，在那些以税收优惠为直接裁量依据的税法领域，特别是那些对软法规制寄予厚望的裁量理论中，软法规制模式初露端倪。

社会的变迁促使中国迈入转轨新时期，财税法治逐渐融入新因素，软法在财税领域开始显现。税收优惠政策在很大程度上被视为一种公共政策，从法学的维度看，除了明定于现有5部法律和15部行政法规

法律：《中华人民共和国个人所得税法》《中华人民共和国企业所得税法》《中华人民共和国环境保护税法》《中华人民共和国税收征收管理法》；行政法规包括一个条例和14个暂行条例：《进出口关税条例》《增值税暂行条例》《营业税暂行条例》《消费税暂行条例》《资源税暂行条例》《土地增值税暂行条例》《城镇土地使用税暂行条例》《房产税暂行条例》《契税暂行条例》《印花税暂行条例》《船舶吨税暂行条例》《城市维护建设税暂行条例》《车辆购置税暂行条例》《耕地占用税暂行条例》《烟叶税暂行条例》。中的税收优惠政策外，大部分的税收优惠政策以“通知”“办法”“公告”“规定”“批复”等形式存在，共计2000余个软法规范

此处仅统计国家税务总局税收法规库检索系统能检索到的税收优惠规范性文件，未纳入该检索系统的地方性税收优惠文件以及一些变相的优惠文件均不在此范围，特此说明。。实践中税收优惠领域的软法规范困境可以从如下几个方面进行探讨：

其一，税收优惠软法之治法律地位的非明晰性。虽然国内学者越来越关注经济领域的软法现象[5]，但是就我国的法治现状而言，如何界定税收优惠领域软法的法律地位问题，仍是一个值得深思的课题。事实上，国外以加拿大最高法院考查软法的法律地位为标志的理论思考与实践探索一直就没有停止过[6]，国内的相关探讨也伴随着软法现象不断发展而不断深化，但唯有“将原先被边缘化的非国家法规范拉到视野的中心”[7]，才能顺应公共治理时代的要求[8]。面对税收优惠领域数量庞大的软法规范，若不能将其纳入法治体系，必将无益于税收优惠政策的规范化和法治化，有害于法治建设，有损于法治体系的完善。

其二，税收优惠软法之治的泛化。“软法的制定主体和实施主体极为广泛和复杂，究竟划出一个什么标准来衡量某种规范是否属于软法，目前仍然模糊。”[9]“软法虽处国家法之外，但作为一类行为规则，与国家法相似，显现出规范性、公共性、权力（权利）性和约束力”，“软法规则必须同时具备以上四个特征要素，方为合乎规范”[10]。起源于社会共同体的需要和信任的软法不能泛化，税收优惠政策中的“红头文件”、地方政府为招商引资擅自越权制定的税收减免政策、“先征后返”的政策以及地方政府间基于非正当税收竞争需要而制定的税收优惠政策等均不能称之为软法，但这确实是许多税收实务部门税收优惠征管中奉为圭臬的准则。

其三，税收优惠软法之治的效力弱化。软法的效力由内部效力和外部效力

内部效力是指对共同体内部及其成员的约束力，其来自法律的依据或肯定、成员的认同和自觉，以及发生时行政监管、司法审理和媒体舆论等社会力量的介入；外部效力是指软法在普遍适用中对社会的影

响及制约。（参见：程信和.硬法、软法的整合与经济法范式的革命[J].政法学刊，2016（3）：10.）构成，从制定的角度观察税收优惠政策，其可被视为行政机关的一种自由裁量权，兼具内部效力和外部效力于一体。税收优惠政策中税收征管的随意性现状呼吁最大限度地缩小自由裁量权，以维护软法的正当性。“法的权威，终究要通过实施方能体现”，“总体上看，以自律为基础，以他律为后盾”[10]10。然而软法制定主体与制定权限的非明确性、制定过程的民主与透明度不高、制定内容的正当性有限、救济途径与制裁手段的程序性不足、实施监督机制的不完善等方面均有不成熟与待完善之处，这也正是完善税收优惠软法之治的方向。

税收优惠软法规制模式立基于“软法亦法”的法律理念之上，这是一个非常朴素但易起争议的判断，它隐含着软法研究者对法治的深切渴望，打破“法治―硬法”之间的简单对应关系，让软法为法治化做贡献[11]。良法是善治的前提，正如亚里士多德所言，“法治应包含两重意义：已成立的法律获得普遍的服从，而大家所服从的法律又应该本身是制订的良好的法律”[12]。可见，现有有限的法治化水平离实现软法之治还有较远距离。

三、税收优惠单一规制模式缺陷的缘由

前已述及，单纯依靠硬法或者软法实现税收优惠的规范化、法治化，无疑是一种美好的愿景。这就不得不结合税收优惠的失范原因进而溯及单一规制模式缺陷的源头，以探寻税收优惠硬法规制与软法规制存在偏差的根本。结合我国税收优惠政策的不规范现状，可以从形式和实质两个层面分析其失范原因：

其一，形式层面，税收优惠政策缺乏法律化。这表现在两方面：一方面，税收优惠政策的立法层次低且不具有可持续性。我国已颁布的诸多区域性、产业性税收优惠政策散见于各种税收单行法律、行政法规和税收文件中，其中，占绝对数量优势且为具体实施操作标准的是由国务院其他部门及各级地方政府以“条例”“通知”“公告”“批复”“管理办法”等形式大量存在的税收规范性文件，这些文件以“打补丁”的模式存在，呈现出不可持续性，使得众多的条例和细则基于基础性行政法规的规定而派生，这显然不利于保持和稳定税法的权威性和持续性，容易

加重因税收立法和执法成本增加而形成的额外负担[13]。另一方面，税收优惠政策难以形成系统化。历数我国既有的清理规范税收优惠活动，可以发现，法律既有明文规定，国务院仍反复强调的原因不仅仅是因为税收优惠政策不规范问题突出，更有每次的清理活动并不彻底的因素。现有的税收优惠政策清理规范活动仅是简单的技术层面的清理，只是停留在对其不规范现象特别是地方税收优惠政策乱象的清理，并未对已有的税收优惠政策进行系统化的规范。以最近的清理活动为例，《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》（国发[2014]62号，以下简称“62号文”）的要求

“通过专项清理，违反国家法律法规的优惠政策一律停止执行，并文件予以废止；没有法律法规障碍，确需保留的优惠政策，由省级人民政府或有关部门报财政部审核汇总后专题请示国务院。”再结合2013年《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》

“按照统一税制、公平税负、促进公平竞争的原则，加强对税收优惠特别是区域税收优惠政策的规范管理。税收优惠政策统一由专门税收法律法规规定，清理规范税收优惠政策。”进一步说明：此次清理规范税收优惠政策，属于法律系统化的初级形态――法律清理，并未升级至法律编纂这一高级形态，更未形成法的系统化状态。改革开放以来，特别是十以来，我国依法治国、依法治税的税收法治理念为实现税收优惠政策系统化提供了适宜的法治土壤，构建了实现其系统化的契机。

其二，实质层面，税收优惠政策倾斜性导致利益失衡。税收优惠政策依据不同的标准进行分类使其具有不同的倾斜性，其中以区域性倾斜、产业性倾斜性以及保障性和经济调控性的倾斜导向最为明显。正是基于税收优惠政策的倾斜性导向，难以在其中实现真正的利益平衡，这同时也是其不规范的根源所在。这主要表现在以下三点：第一，国家与纳税人间的利益失衡。在税收优惠制度的多维关系中，最为核心的一组关系是国家与纳税人之间的关系[14]。从税式支出的角度观察税收优惠，表征的是国家与纳税人利益的博弈，关键是如何在国家税收收益与纳税人利益间找到一个平衡点。在“62文”缓慢施行的背景下应运而生的《国务院关于税收等优惠政策相关事项的通知》（国发[2015]25号，以下简称“25号文”），以“新旧划断”的方式

《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知（国发[2014]62号）》规定的专项清理工作，待今后另行部署后再进行。给予一定的过渡期和缓冲期，正是国家与纳税人利益博弈的表征。第二，纳税人间的利益失衡。从纳税人的角度考量，税收优惠政策实际上是国家在纳税人间进行的权利倾斜配置，其涉及优惠享受者和非优惠享受者两方主体，相比之下，非优惠享受方的运营成本更高，税收负担更重。从更深层次的因素考量，已享受税收优惠政策的企业容易形成政策依赖，而不能依靠企业自身的力量寻求创新突破。第三，政府间的利益失衡。政府间的利益失衡包括中央政府与地方政府间以及地方政府间的利益失衡。作为诱发税收优惠政策失范的深层次因素，中央政府与地方政府间以及地方政府间的利益失衡影响甚大。从纵向看，以税权为基础的财权的初始资源配置并不公平，从而导致中央政府与地方政府间存在利益不协调。1994年“分税制”改革以来，地方财权与事权不匹配的现象愈演愈烈，地方政府一方面通过各种手段和方式制造税收“洼地”以达到变相减免税的目的，另一方面也存在着地方政府利用各种契机向中央“要政策”的现象。从横向看，地方政府习惯性以税收优惠作为吸引税源的手段，而不同地区为争夺税源展开税收竞争极易导致恶性竞争，这就造成了地方政府间利益的失衡，也是区域税收优惠政策乱象的根源所在。

无论是税收优惠政策缺乏法律化的形式诱因还是税收优惠政策的倾斜性导致利益失衡的实质原因，想实现税收优惠从“政策之治”向“法律之治”的转换，其中的“法”无疑是关键。到底是传统的“硬法之治”，还是新兴的“软法之治”？究其根本，在于硬法规制模式难以逃脱其固有的窠臼，“在国家治理现代化的进程中，硬法作为一种传统的治理工具，已凸显其弱点，即其固有的滞后性会导致其无法在第一时间覆盖众多新出现的社会关系”[4]83。同时，软法规制模式又有固有的弊端，如软法的非强制性等。

四、硬法与软法的协同治理：税收优惠规制的新模式

（一）模式选择：硬法与软法协同治理的证成

如前所述，实现税收优惠的规范化与法治化不能依靠单一的法律规制模式，取而代之的是兼具硬法规制模式与软法规制模式的混合法规制模式，注重硬法与软法的协同治理。目前关于软法与硬法的关系除明确反对该二分法的学者外，在论及二者的关系时一个形象的比喻为二者的关系正如电脑的硬件与软件[15]。主流的观点认为软法与硬法是相互补充与相互协调的，二者各有分工，在硬法效用空间无法达到的领域，软法是一个必要的选择：软法一定程度上弥补了硬法调整法律关系的不足[16]，软法的灵活性为硬法的解释增加了必要的资料[17]。代表性的理论有以下几种：软硬并举的混合法规制理论[18]、硬法软法整合理论[19]、软法与硬法融合共生理论[20]、硬法与软法的“中心―”构造理论[21]。然而，“在一定条件下，软法与硬法亦表现为相互冲突和相互对抗”[22]。

通过单一法律规制模式来规制税收优惠政策已导致非规范性的困境，表明需要打破固有的规制方式，寻求硬法与软法对税收优惠的协同共治，否则将难以回应税收优惠法治化的基本要求。基于硬法与软法在税收优惠政策规制方面的互补性，二者间呈现一种取长补短、各展所长和各得其所的分工合作关系。众所周知，普遍适用、富有权威性、国家强制力保障实施是硬法的最大优势，与之相比，灵活、实用是软法的最大优势，以软法的灵活补硬法之固化，以硬法之强制性补软法之约束力不足，方能实现二者的有机整合、协同创新，从而回应不断发展的经济社会新状况，提高针对性与效率。在具体的税收优惠规制过程中，软法与硬法的协同治理表现如下：硬法实行外在规制，旨在禁止税收优惠逾界，是一种初次规制；软法实行内在规制，旨在影响具体税收优惠政策的适用，是一种二次规制。但值得注意的是，在收优惠规制中，软法与硬法并非没有明确的界限、截然分立，软法可以为硬法提供正当性支持，而硬法可以为软法设定制度框架，二者还可以共享基本的法律价值与原则，如税收法定原则、税收公平原则、税收效率原则等。

（二）制度优化：构建“软硬兼济”的税收优惠法治体系

为化解税收优惠单一法律规制模式的困境，需要对硬法之治和软法之治的制度进行优化，最终构建软硬兼济的税收优惠法治体系。“全面依法治国”的推进为完善税收优惠领域硬法规范和软法规范提供了契机，详言之，《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》将加强规范税收优惠政策再次上升到一个新高度，而国务院、财政部的一系列关于清理规范税收优惠政策的“通知”“公告”以及《中华人民共和国立法法》对税收法定原则的明确和细化，为税收优惠提供了法律依据，并使之成为增强中国法治的社会活力和可持续性的重要制度支撑。具体而言，构建软硬兼济的税收优惠法治体系需要以下几个制度支撑：

其一，推进税收优惠政策制定的科学性和统一性。作为财税领域典型的宏观调控手段，税收优惠政策的创制始终备受关注甚至质疑，是故，税收优惠政策应该坚持科学性和统一性。其中，科学性原则强调税收优惠政策的制定应该符合公共行政的的规律，能够促进公共行政的运行，以突破税收优惠领域一大批不符合行政实践的“滞后性”“脱节性”税收规范性文件的制约。同时，在我国税收优惠政策中，上下位阶与同位阶的法规范相冲突的情况比比皆是，“而全国人大及其常委会尚未撤销意见行政法规”[23]，法律的统一性有待加强。

其二，构建税收优惠政策程序保障机制。约束和制止立法自由裁量权的最优策略便是坚持公开原则，将立法权曝晒于阳光之下，接受光明的洗礼。完善税收优惠听证制度和构建税收优惠清单制度，是实现税收优惠政策公开化的重要保障。在税收优惠政策听证的过程中，除了注重新兴的网络议政方式外，传统的参与方式仍要继续发挥作用：丰富民众参与途径，充分调动民众的参与积极性，构建横跨实体与虚拟两种领域的税收优惠听证制度。同时，建立税收优惠政策制定及变更清单，构建税收优惠政策执法权力清单，不包括涉及国家秘密和安全的事项，税收优惠政策相关的有效信息应当在其生成后形成目录清单，通过财政部门和有关部门门户网站的专门版块，定期、及时、完整地向社会公开。

其三，确立税收优惠的法治评估机制。我国纳税评估制度始于20世纪末期，历经商贸企业增值税纳税评估――适用于所有纳税人的所有税种的制度办法――将纳税评估作为税源管理机构的主要职能于税源专业化管理中实施[24]。我国纳税评估制度在税收优惠领域应坚持的总体思路是：建立和健全纳税评估法律制度，各方参与主体均按照法律制度的要求实施评估，保障其程序正当性，以实现其法治化。这就需要精简机构，革新税务系统，大力推进纳税评估的智能化。

其四，构建税收优惠政策监督机制。任何形式的监督都应该是涵盖外部监督和内部监督同步并举的监督模式，针对我国税收优惠政策存在的“内强外弱”的非正常化非均衡化的监督现状，积极寻求二者间的平衡已然成为其突破点。具体的要求是：第一，建立对税收优惠政策的司法审查监督制度；第二，注重纳税人对税收优惠政策的监督；第三，正确引导税收优惠政策的网络监督。

其五，强化责任追究机制。法律责任作为法律范畴体系的最后一环，其完善和创新是实现法律功能、体现法律价值的必由之路。缺乏责任追究机制是我国税收优惠政策乱象难以根治的重要影响因素，按照现有的规定，我国实行多部门同时监督的模式，力求最大限度地查处并纠正各类不规范现象。但是我国并未真正建立对于税收优惠政策制定主体的责任机制，缺乏相应的追责程序和制度。因此，应该针对擅自制定实施税收优惠政策的地区和部门，依据不同的情节及后果实行“双罚制”。

其六，形成软法之治与硬法之治协同规制的税收优惠领域法治体系。相较于消费领域、金融领域等法治水平较高的制度领域，税收优惠领域更加凸显出软法之治的广阔疆域。面对建立法治体系的时代要求，税收优惠领域亟待从硬法之治与软法之治失灵的基础上廓清软法与硬法协同共治的基本类型与运行模式，唯有如此，才能在法治的框架下真正实现税收优惠的法治化。

结语

我们关于税收优惠规制的知识和思维，形成于“法即硬法”的传统观念，质言之，硬法规制模式的兴盛是人们沿袭传统税收优惠规制只能依靠硬法的思维定式的结果，新兴的“软法亦法”理念虽在一定程度上弥补了硬法失灵的困境，但也有其自身的弊端。正是失灵的硬法规制模式与软法规制模式孕育了有可能取而代之的硬法与软法的协同规制模式，税收优惠理论研究与制度安排的路径依赖已然发生变化，我们正在悄然告别单一的硬法规制思维与软法规制模式，软硬兼济的协同规制模式正在兴起。

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Abstract：

税收优惠管理论文第4篇

    「关键词税收法定主义；税收优惠；税式支出「正文

    新一轮的企业所得税改革将重点调整优惠政策，该讨论草案似乎将对学者们指摘最多的内外资不公平竞争，不合理的区域优惠导向和单一的优惠方式进行大刀阔斧的改革，统一内外资企业所得税。鉴于讨论草案的具体内容并未向外界公布，本人对税收优惠还有上述几点之外的其他想法，纂文略述之。

    一、从税收法定主义角度剖析我国当前税收优惠制度中存在的问题

    1994年我国进行税制改革、实行分税制以后，中央拥有各种税收立法权，包括税收减免权在内，而地方的税收立法权十分有限，但是由于税收行政法律关系本身的复杂性和多变性，也由于税收法律主义在我国税法中的长期缺位，现行税收优惠制度仍然存在一些问题，这些问题和我国现行的民主、法治化进程是格格不入的：

    （一）税收优惠政策化色彩浓厚，调整过于频繁，各种行政性文件过多。

    中央的税收优惠措施的法制建设严重滞后。现行分税制下，税收立法权高度集中于中央，有关税收优惠的立法权就应当由全国人大来行使（除非全国人大授权国务院），在税收立法上应严格贯彻税收法定原则。但从总体上看，我国针对税收优惠立法一直没能很好的贯彻税收法定原则，除有限的几部法律规定了税收优惠措施外，[①]其余的优惠措施则大量出现在行政法规和财政部、国家税务总局下发的通知、规定和办法中，[②]使得行政机关事实上行使了税收立法权。大量的税收优惠措施既有为实现各种社会经济政策目标而制定，也有很多属于临时之举，而且各种税收优惠措施由于是在不同的历史阶段逐步形成的，相互之间缺乏协调和配合，有些甚至是冲突。这种情况一方面损害了税收优惠立法的规范性，另一方面也影响了税收优惠作用的有效发挥。

    按照我国现行的税法制度，除中央政府有明确授权的减免之外，各级地方政府均无权制定“土政策”；某些税种是所谓中央、地方共享税种，地方如果擅自减免就等于变相剥夺了中央收入。然而现实情况是，一些地方为招商引资，越权制定了各种减免税“土政策”，而又没有相应的约束和监督机制。2004年7月针对开发区税收优惠政策清查结果令人心惊：国税总局在全国2527个开发区共查出1000多家企业存在区内注册、区外经营问题，接近全部被查企业的一半。检查中还发现了扩大税收优惠适用范围、提高优惠比例、延长优惠期限、违规减免税收等问题。违规企业累计少缴税款达4.3亿元。税务机关同时还清理出不符合税法规定的地方违规涉税文件88份。[③]

    （二）税收优惠方法单一，未能够起到预期的激励作用，税收优惠制度缺乏有效的监督机制。

    税收优惠的形式有很多种，可以概括为税率式优惠、税基式优惠和期限式优惠等几个方面[④]，而我国对外商投资企业的优惠偏重于低税率和定期减免税两种形式。

    低税率优惠只能使那些只实行收入来源地税收管辖权的国家（地区）的外商投资者受益。[⑤]定期减免税优惠形式只有在外国投资者签有双边税收协定的所在国同意其“税收饶让”的情况下才能得到实惠。而且因定期减免一般用于新办企业，容易促使企业发生短期行为和发生免税期将满时改变企业性质的逃避行为。因此对那些投资大、获利小、见效慢的交通、能源、农业等基础投资项目的激励作用不大。

    减免税的实质是财政收人的绝对减少，在地方财政吃紧的情况下，地方政府还擅自扩大减免权限，加剧了地方财政的困难。而且并非所有的减免税都转化为投资资金，有相当部分转化为消费基金，从而对需求拉动型通货膨胀起到了推波助澜的作用。

    究其原因，既有税收立法技术不纯熟和配套会计、财政制度方面的因素，也不乏税收法定观念的淡薄，一个税收法定主义观念深入人心的国度不会轻易放弃税款的征收权。

    （三）地区性的税收优惠较多，对国家需要优先发展的产业和经济欠发达地区并无特别的鼓励措施，对产业结构的引导能力不强，背离了税法公平原则。

    中央制定的某些减免法规存在着“过时”的问题。仅以企业所得税为例，经过20多年的改革开放，我国已经形成了一个以地区倾斜为主，产业倾斜为辅，交错使用降低税率、定期减免税和再投资退税等多种优惠手段的涉外税收优惠体系。目前实行的针对内外资企业所得税优惠政策上的差异已表现出导致地区贫富差距进一步拉大；另一方面，同地区倾斜相比，涉外税收优惠政策的行业倾斜度却明显不够，除对农、林、牧、石油、天然气等少数行业给予了一定的税收优惠鼓励外，只笼统地鼓励产品出口企业和先进技术企业，对投向国家重点发展的能源、交通、原材料等产业部门的外资却没有给予应有的税收优惠。

    相当数量的外商投资集中在投资额小、回收期短、回报率高的轻工、电子等行业，投资结构轻型化、短期化的倾向十分明显。实际上许多短期的投机性项目无需税收刺激，优惠的税收成了外商的额外收入，加剧了我国产业结构的不合理。

    在税收法定主义缺位的状况下，“税收优惠政策”成为政府调控一种比较纯粹的经济工具，随着国家区域产业发展政策的变动而变动，而没有体现税法作为法的公平属性。

    二、从税收法定主义角度厘清税收优惠的属性

    在前面的行文中，本人一直避免在表达观点性的语句中使用税收优惠政策一词，而用税收优惠制度或者税收优惠待遇代替。“税收优惠”在我所查阅的几乎全部文献中都称为税收优惠政策。是政策属性还是法律属性呢，这是一个首先要明确的问题。否则我们的争论和建议就毫无意义可言。要明确税收优惠的法律属性，首先要厘清税收立法权的主体问题。

    从税法的角度出发，税收立法权是一项综合权力，它既包括了议会或立法机关制定税收法律的权力，也包括了行政机关制定税收行政法规的权力。但由于对税收立法实行法律保留原则和法律优位原则，税收法律应为税收法律体系中的绝对主力。我国税收征管法第三条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”学者们认为这是对我国宪法中税收法定原则缺失的一种有缺陷的弥补，但是这种用辅助性的程序法规定来弥补宪法规定的不足降低了税收法定原则的地位和效力，直接导致了执法主体认识和执法上的偏差。从该条的字面意思看我国税收立法权主体还包括了行政机关，而这样的规定实质上违背了税收法定原则的本意。

    税收法定原则，不仅意味着课税要素法定原则和课税要素明确原则，还意味着国家立法机关对于税收的立法事项不得随意放弃，不得随意地授权其他机关进行税收立法活动。税收法定原则还意味着税收立法权对税收行政权的限制。税收行政权（税款征收权和税务管理权），它由政府来掌握和运用的。政府在运用经济手段管理社会政治经济事务和对国民进行经济的宏观管理过程中，对于财政收入的需求有一种无限扩大化的倾向，如果对其不加控制，就会导致政府在征税上的无限膨胀。因此，税收法定原则一方面通过确立法律保留原则和法律优位原则使国家立法机关获得了对税收立法权的独享，从而限制或剥夺了政府随意制定税收法律设定税收的权力，使政府只获得了税收法律的执行权和税收事务的管理权。这样，政府就不得随意制定税收法律，不得随意决定税收的开征、停征，不得随意调整税率，变更征税范围，增加或减少税收征收与缴纳环节等。另一方面，又通过税收要素明确原则的规定使由其所制定的税收法律在内容具有确定性和明确性，从而使政府在征税活动中不得根据自己的需要随意解释税收法律，也使纳税人的税收负担有了可预测性，以使纳税人能够合理地安排自己的经济活动，以求得最大的税后利益。故从这种意义上来讲，征管法第三条第一款中所作出的“法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行”的规定，就是既有悖于税收法定原则的基本内容，也与我国立法法的规定相矛盾的。因为根据《立法法》第八条第八款的规定，“基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”等“事项只能制定法律”。另外，这一规定本身在现实执行中还存在着授权范围不明的缺陷，容易导致授权范围的扩大化，造成行政机关自定法律自已执行的结果。[⑥]这样做的结果，就理论上来讲，就导致了税收立法授权过多，税收依据的法规化等，从而不符合税收法定原则的基本规定；从现实上来讲，就导致了我国目前的税收立法出现“自己制定自己执行”、税收法律中税收立法档次太低、税收执法机关立法权力膨胀等现象。

    税收优惠法律制度作为一国税收制度的一部分，也就理所应当地属于一国税法的重要组成部分，它的规定权也应当归属于一国的立法机关，这也是国际上比较通行的做法。美国1981年通过的《经济复兴税法》[⑦] 、《经济再生法》[⑧]等都是以法律的形式来给予企业税收优惠。法案必须经过众议院或者国会通过。[⑨] 意大利也是以立法的方式确立对中小企业实行减免优惠。[⑩]

    三、现行分税制下税收优惠制度的完善

    （一） 税收法定主义统领下的税收优惠制度法制化。

    法制化是WTO的基础，WTO要求中国税收制度实现法制化、规范化，提高税收执法透明度，全面推进依法治税。我国的税收制度也必须符合WTO法制化的要求，将税收法制化作为改革的目标之一。

    1.尽快确立税收法定原则在税法中的统率作用。

    税收法定原则，即国家每开征一种税必须先立法，税法要素必须由法律明确；征税机关应依法定程序征税；征税机关无征税自由裁量权；纳税人有权获得行政救济和司法救济。每一项税收优惠措施必须得到法律的确认，未经法律的许可，任何机关、个人不得制定和实行税收优惠。我国如果不尽快从宪法的高度确立税收法定主义，就很难确保税法作为法的天然属性，更容易成为税收政策和税收工具，也就无法从根本上提高税法的法律层次。缺乏这一最高的税法原则，要实现税收优惠法律制度的法定化，稳定化和公平化就只会是一个美好的那喀索斯倒影。

    2.在税收法定原则下，明确税收优惠制度立法权的主体，提高税收优惠制度的法律层次，保证税收优惠措施的合法性。现行的分税制下，应当仍然由中央统一税收优惠立法权，限制甚至取消当前地方政府的税收优惠权利，以维护税法的尊严。

    3.在税收法定原则下，对税收优惠的内容以法律的形式规范和固定下来。规范税收优惠的法律属性，必须以“税收优惠法律制度”来取代“税收优惠政策”的提法，使得我国的税收优惠制度和其他的税收制度一样成为透明、具有可预见性的规范，而不是自由裁量度较大的行政手段。

    （二）从WTO的公平竞争和税法公平的价值角度，消除歧视的不公正待遇，行业导向（产业结构调整）和地区导向兼顾，优惠方式实现多样化。

    有些学者认为现阶段没有完全取消涉外税收优惠的必要，他们认为税收优惠并不违反WTO的国民待遇原则，认为“不低于”就可以了。本文不在文字面上争论，讨论一个原则的内涵应当从制定规则的本意角度考察。WTO的几个基本原则（最惠国待遇原则、国民待遇原则、市场准入原则、透明度原则）都主张公平，反对歧视，体现了现代市场经济对公平竞争的呼唤。而且税法的公平价值包含了三个层次：形式正义——税法的平等适用；实质正义——税法的征税公平；本质公平——税法的起源。基于WTO的公平竞争原则，我认为中国税收政策应当体现公平原则，为国内外企业营造一个公平税负的环境。基于税法的公平价值内涵，此次企业所得税改革将从现行的“区域优惠为主”转变成“产业优惠为主，区域优惠为辅”，除保留对西部等少数地区给予区域优惠政策，其他的区域优惠政策将一律取消，而按照国家产业政策，凡鼓励发展、促进投资的产业，将不受地域和企业所有制限制，都可以享受相应的产业优惠政策。

    在税收优惠方式上也将实现从直接优惠为主向间接优惠为主的转换，采用多种优惠方式。因为间接税收优惠的特点是对税收的间接减免，表现为延迟纳税行为。这种形式是允许企业在合乎规定的年限内，分期缴纳或延迟缴纳税款，是资金使用在一定时期内的让度，其税收主权并没有放弃。

    （三）提高税收优惠的效果，引进税式支出的有效监管模式

    前面从事前、事中探讨了如何完善税收优惠制度，最后讨论的是从事后监督评估的角度，从税收杠杆的经济学角度提高税收优惠的经济实效。税式支出概念是由税收优惠概念发展而来，所涉及的对象基本相同，但两者绝不是同义反复。税收优惠是从纳税人的角度来讲的，是从孤立的、分散的、个别的角度去认识税式支出的，没有与公共财政收支安排有机地联系起来；而税式支出则是站在公共财政的角度来讲的，是从总量控制、结构调整和效益分析等方面认识税收优惠的。表面看，政府的税收优惠政策属于财政收入的范畴，不同于财政支出，在管理上也不像政府财政支出那样受到严格的审查和控制。但由于这些特殊条款使得政府收入减少，最终使政府财政支出规模受到限制，在本质上与政府财政支出是相同或类似的。因此应把这些税收优惠看作是政府的一种支出，并按照管理财政支出的方式予以量化和监督。税式支出可作为对税收优惠效果进行评价的可靠尺度，防止和克服税收优惠的盲目性和失控性，力争以最可能小的税式支出成本换取最大的社会经济效益。[？]税式支出理论强化了人们对于税收优惠的成本意识，使人们更加重视税收优惠的效果，有利地提高税收优惠的效率。

    税式支出是税收优惠发展到一定阶段的产物， 是现代国家财政税收制度法制化的结果。我国作为一个正在完善市场经济制度的国家，在建立和完善现代财政税收制度的过程中，必然要将税收优惠列入预算范围，建立严格意义上的税式支出制度，并以相关法律制度对其进行约束。[？]鉴于我国财税主管部门尚未建立减免税的有效监控机制，税收优惠没有纳入预算和政府的有效控制中，难以开展“成本效益分析”，无法对税收优惠政策的效果进行科学评估和管理，特提出如下建议：

    （1）建立税税式支出预算管理制度，提高税收优惠的效率。

    不加预算控制的税收支出不仅对税基造成侵蚀，而且给预算法带来缺漏，对社会政策也带来了压力，因此将税收优惠列入政府财政援助支出系列，与直接的财政支出一起，成为政府预算法案中不可或缺的内容，这不仅是完善国家预算支出法律制度的需要，同时也是更快地发展高新技术产业的一项行之有效的措施。

    （2）税式支出的监测和评估。税式支出以政府让渡当期财政收入为代价，就要求达到以尽可能少的收入减少，取得最大的经济、社会、生态效益。在管理上需要建立一套科学的监测评价指标体系，对一定时期一个地区某一纳税人税式支出政策执行情况，进行评价分析，以监督政策实施，对各类骗取国家税式支出政策等违法违纪行为进行严惩。

    对税式支出进行评估是一项比较艰巨的工作，其关键是正确地选择评估的方法。一般而言，用税式支出与预算直接支出进行比较尽管不是一种专业性的工作，但常常是有效的。因为一项税式支出若可以用预算直接支出取代，且政府支出成本不变或有所降低，就可以考虑取消相应的税式支出政策。同理，若取消一项税式支出带来的税收收入超过税式支出额，也可以考虑取消这项政策，因为它是低效的。若在税式支出评估中采用成本效益分析方法，则要在净效益现值法、效益成本比法和内部收益法之间进行比较选择。在改革初期，我们仍倾向于采用简便的方法。但需要注意的是，在税式支出总量固定的情况下，欲在各方案之间进行最佳分配，宜采用效益成本比法来进行评估，而当税式支出方案是一个整体，与其他方案没有关联时，则宜采取净效益现值法来进行评估。因为效益成本比法更适用于税式支出的宏观评估，而净效益现值法则适用于税式支出的微观评估。每年根据经济发展和产业政策的需要，对税收优惠政策进行适当调整，并对每项税收优惠的效果进行评估，对没有效果和没有达到目的的税收优惠政策予以取消，从制度上加强对税收优惠效果及支出规模的控制。

    （3）加强对税式支出的研究，开发适合我国国情的税式支出管理技术。在管理的具体步骤中，我国建立税式支出管理制度所需的统计资料和所需的技术手段还很欠缺。因此，我国的税式支出管理制度建设不能急于求成，只能采取由简到繁，分段进行，逐步规范的模式。可先从某一部门或某些支出项目开始进行税式支出的统计、测算、分析和评估，并编制简单的税式支出报表，类似于国外的非制度化的临时监督和控制。在积累一定经验后，再扩大到主要税种和重点项目，并作出较确切的定量分析，编制较正规和系统的税式支出报告，附在年度预算报告之后公布于众，类似国外的税式支出报告制度。在此基础上，再进一步编制全面的税式支出统一账户，纳入国家财政预算程序，形成完整的税式支出预算控制。

    「注释

    [①] 针对外资企业的税收优惠主要是根据1991年4月9日通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》

    [②] 如 1993年12月13日国务院通过的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，1994年3月29日财税字第01号文件下发的《关于企业所得税若干优惠政策的通知》，1994年6月29日国家税务总局发的“关于高新技术企业如何适用税收优惠政策问题”的具体通知。1994年、1995年、1996年财政部和国家税务总局又陆续下发了关于出口货物免、抵、退等有关税收优惠的规定

    [③] 税收优惠制度隐患多，我国减免税将进行大变革 中国经营报 （新华网） 信息化办公室2004年7月27日kaifaqu.com.cn/cms/web/info/showinfo？mainInfoId=10605

    [④] 主要有减税、免税、出口退税、先征后退、延期纳税、加速折旧（加成折旧）、投资抵免和技术开发费加成摊销这些具体的优惠方式。

    [⑤] 对那些来自实行居民税收管辖权的国家（地区）的外商投资者在来源国因低税率所减轻的税负，实际上被其居住国政府补征了，外商投资者得不到实惠。

    [⑥] 我国在税收立法领域，除了《中华人民共和国税收征管法》、《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》以外，其他有关各税种的法律依据都是根据1985年4月10日六届人大三次会议通过的《中华人民共和国第六届全国人民代表大会第三次会议关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的决定》的授权作出的暂行条例，就连1994年的税制改革也是在这个授权下进行的。

    [⑦] 对以往的税法作了较大的修订，其中涉及中小企业的个人所得税下调了25%.税法还特别规定，对雇员在25人以下的企业，公司所得税按个人所得税率缴纳。

    [⑧] 规定对部分R&D费用可以免税：（1）通常的R&D费用如果在课税年度超过过去3年平均发生额，其超过部分25%给以减免；（2）在从事基础研究时把各种税收率的R&D费用的65%作为非课税对象。

    [⑨] 2000年5月，美国众议院又通过了一项法案，将禁止征收网络税的时间从2001年延长到2006年。

    [⑩] 杨春娇、胡艺红：《中小企业发展的税收优惠政策探讨》 cftl.cn/show.asp？c_id=24&a_id=2915

    [11] 邢树东：《税式支出优化理论研究》，载《当代经济研究》2004年第7期，第66页

    [12] 董玉明、赵杰：《税式支出法律问题研究》，载《经济问题》2003年第6期，第58页

    「参考资料

税收优惠管理论文第5篇

1994年，我国的税制改革曾对税收优惠政策进行了全面清理，但科学、规范、高效的税收优惠政策体系仍没有真正建立起来。当前我国税收优惠政策方面还存在着很多问题，大致可以概括为：规模过于庞大，目标过于宽泛，手段过于简单，管理过于松弛。具体而言，主要有以下几个方面：

1.税收优惠的范围过宽、规模过大。在目前中国的税收制度中，按税种划分，不论是直接税还是间接税，都存在着税收优惠的内容。从三大产业看，目前都有税收优惠内容。具体而言，第一产业内部的农、林牧、渔各业均有税收优惠；第二产业的原材料工业、能源工业、部分加工工业均有税收优惠；第三产业内部除娱乐业外，其他产业均有税收优惠。从地域来看，东部沿海地区、中部地区和西部地区都有税收优惠。从理论上讲，税收优惠制度作为非基准税收制度，应处于从属地位。但从实际情况看，税收优惠的具体规定几乎渗透到了基准税收制度的所有要素，以至于不了解税收优惠制度就无法真正了解整个税收制度。有人估算，从规模上看，现行税收优惠的规模已经达到并超过了由基准税收制度带来的税收收入的规模；其中，商品税的税收优惠与商品税的收入大体相当，所得税的税收优惠则大大超过了所得税的收入规模。宽范围、大规模的税收优惠，导致了税收优惠的“普惠制”，不仅减少了税收收入，扭曲了商品的不同比价关系，造成了效率的损失，同时也加大了税收征管的难度，增加了税收的遵从成本。

2.税收优惠的政策目标过于宽泛，导向作用不清晰。中国目前的税收优惠政策目标是多极的。具体有，以优化产业结构，协调区域经济发展，促进科技进步，吸引外商投资，扩大商品出口，推动经济可持续发展等为主要内容的经济发展目标，以保障计划生育，促进文化、教育、卫生、体育、环保事业发展为主要内容的社会发展目标，以政治、军事、外交等其他领域发展为主要内容的其他目标。比如，按照产业政策目标要求，第二产业中的加工工业得到的税收优惠最少；而按照促进科技进步、利用外资、扩大出口的要求，加工工业要享受较多的税收优惠。目前的现实是，外商投资首选东部沿海地区。按照协调区域经济发展的要求，应加快中西部地区发展，自然中西部地区企业要享受较多的税收优惠；而按照鼓励外商投资的目标要求，东部地区企业事实上享受了较多的税收优惠。在多目标同时存在并且彼此存在一定的交叉关系时，要实现政策的预期目标，掌握不同政策手段出台的先后顺序至关重要。否则，多政策目标同时发生作用，极易发生顾此失彼现象。由于复合政策目标不可避免地有互相抵消的作用，从税收优惠上向外界传递的政策导向是模糊不清的，微观市场主体很难辨清政府在某一时刻的真实意图。

3.税收优惠政策手段以直接优惠为主，相对单一。纵观我国的税收优惠，常见的方式主要是免税、减税、退税等直接方式，利用税收扣除、抵免、加速折旧等间接方式很少。一般而言，直接优惠方式对纳税人争取优惠的激励作用较大，容易产生某种随意性，有“寻租”的可能；间接优惠方式对纳税人调整生产经营活动的激励作用较大，代表一定的法制性，一般具有政策稳定性。在税收优惠制度较为健全的成熟的市场经济国家，一般以间接优惠为主，直接优惠为辅。这从一个侧面说明了我国规范税收优惠依然任重而道远。

4.税收优惠的管理过于松弛，各地不同程度地存在着“优惠大战”现象。从管理主体来看，中国是一个税法制定权高度集中的国家，税收优惠的管理权也不例外。从名义上讲，税收优惠的管理权高度集中于中央，地方政府一般没有税收优惠的制定权。但从实际执行来看，几乎各层级的政府都或多或少地制定了部分税收优惠项目。即使在中央，全国人民代表大会及其常务委员会、国务院、财政部、国家税务总局、海关总署、国务院关税税则委员会等都有权制定部分税收优惠规定，并且几乎涉及所有税种。因此很难保障政府各部门间以及上下级政府间的税收优惠目标是完全一致的，管理主体之间的利益目标彼此不能相容是很自然的事情，于是经常爆发不同地方间的税收优惠“大战”。从管理过程来看，有关项目的审批、项目执行情况的检查、项目最终效益的评价、相关数据的统计等，都没有形成统一规范的一整套制度，基本上使税收优惠处于放任自流状态。尽管税收优惠属于另外一种意义的财政支出，但税收优惠并没有纳入到财政预算管理中，各级政府对此很难进行有效控制。由于管理主体无需承担决策失误的责任，极易诱发随意决策行为。同时，松懈的管理也不利于有关各方对税收优惠决策与执行的监督，很难保障预期目标的顺利实现。

此外，过多过滥过松的税收优惠，还破坏了平等竞争的税收秩序，扭曲了依法治税的环境，使得税制结构过于复杂化，为“设租”、“寻租”提供了可能，与我国加入wto后政府公共管理所应具备的透明性原则、可预见性原则精神相悖，从根本上讲不利于加快税收的法制化进程。

二、中国建立税式支出制度的必要性和可行性分析

在通常的观念中，站在纳税人的角度，税收优惠一直被当作政府给予的恩赐；而站在政府的角度，可以将税收优惠视为政府收入的抵减，进而将其视为一种特殊的财政支出；于是就引出了税式支出的概念。所谓税式支出，指政府为实现一定的社会经济政策目标，通过对基准税制的背离，给予纳税人的优惠安排。税式支出概念的提出是对税收优惠管理的深化，它使政府从单纯税收优惠条款的制定实施来对优惠对象加以控制和监督，发展到以预算形式对优惠总量进行控制以及对优惠结构进行调整。一方面可以促使纳税主体明确所享受优惠的来源，重视政府与自身发展的关系，另一方面可以规范政府行为，提高有关部门依法制定、实施税收优惠政策的责任感。税式支出制度则指实现这种优惠安排的制度体系和相应的管理制度，主要指税式支出的预算管理。完整的税式支出制度包括税式支出的范围、标准、规模、效益评价、统计等。税式支出制度为税收优惠的管理提供了新的思路和方法，并作为一种财政分析工具而为大多数国家所采用。从税收优惠到税式支出概念的转换，是理论认识的质的飞跃，这意味着税收不仅被作为政府取得财政收入的工具而存在，而且还可以作为政府的一项支出计划，作为政府直接支出、信贷或其他政策工具的替代方案而存在。提出税式支出概念的意义不在于其本身的含义，而在于把大量的税收优惠政策以科学、规范的形式管理控制起来。正如美国国会在1974年预算法案中指出的，一个不包括税式支出的预算控制过程是一个根本没法控制的预算。因此，笔者认为，针对中国目前的税收优惠管理的现状，积极借鉴西方税式支出理论，尝试建立适合我国国情的税式支出制度，将是促进税收优惠管理的科学化和提高政府支出监控效率的有效途径。

（一）建立我国税式支出制度的必要性。

1.是优化税收优惠管理和促进国家经济发展所需财力稳定增长的需要。作为国家经济调控的重要杠杆，以不同形式的税收优惠鼓励国内亟待发展的行业和项目，已为世界各国普遍采用。但是，税收优惠作为一种实现特定目标的特定政策手段，天然具有选择性而非普遍性。通过一定的制度措施，将税收优惠置于公开、透明和严密的控制之下，对其进行预算管理，一定程度上可以避免不必要的支出，保证国家经济发展所需财力。

2.是控制优惠规模和评价优惠效果的需要。税收优惠实质上是政府对特定纳税主体变相提供的货币补贴。建立税式支出制度，有利于引导政府从对税收优惠的定向管理转到通过依托专门、系统的统计分析制度的定量管理，从只注重政策制定权限到不断优化对税收优惠政策实施的全过程的管理程序；有利于控制税收优惠的总量，完善税收优惠的结构，并为评价税收优惠的效果提供新的方法。

3.是规范政府行为的需要。税收优惠是政府干预经济的一种手段，其力度大小取决于优惠的范围及资金的总量。如果在政策实施过程中，缺乏对优惠规模的衡量与控制，会导致政府干预经济的过度或不足，造成政府职能的越位与缺位并存。现阶段税收优惠泛滥的“始作俑者”不是纳税人或纳税人利益集团，而是各级地方政府，是一种带有地方保护主义色彩的政府不良行为。通过建立有效的税式支出制度，一定程度上有利于纠正政府职能的越位与缺位，规范政府自身行为。

4，是有效衡量和控制政府支出的需要。税式支出的规模直接影响政府财政收支的大小。从收入角度看，作为政府放弃的税收收入的税式支出，其规模和效益将直接影响政府收入进而影响政府支出。从支出角度讲，如果税式支出不能与财政支出一样得以反映，将会从根本上削弱政府衡量和控制支出的力度和可靠性。从这一意义上讲，政府总预算的控制仅考虑直接支出是远远不够的。将作为政府支出的隐性部分的税式支出与通常的财政支出的显性部分作为一个整体来考察，一定程度上更有利于评价政府为社会提供的公共产品的成本与效应。同时，规范的税式支出制度必然是纳入预算管理的、公开透明、能自觉接受监督的制度。从这一意义上讲，建立税式支出制度，对提高税收优惠的科学性、合理性和透明度，加快民主理财进程，推动公共财政体系建设，都将产生积极的促进作用。

（二）建立我国税式支出制度的可行性。

1.初步的理论研究为建立税式支出制度提供了一定的理论依据。我国理论界在借鉴国外成功经验的基础上，己经结合我国实际对税式支出制度建设进行了一定的理论研究，并初步进行了制度设计，为今后全面推行税式支出制度提供了一定的理论依据。

2.公共财政管理框架的初步建立为建立税式支出制度提供了广阔的发展空间。经过近几年坚持不懈的努力，我国以预算编制改革、综合预算管理改革、政府采购制度、国库管理改革、所得税收入共享制度、税费改革为重点的公共财政管理框架体系已经初步建立，政府的财政管理水平明显提高，社会各界对财政管理规范化的认可程度进一步改善，要求规范税收优惠政策的呼声与日俱增，所有这些都为适时出台税式支出制度提供了有利条件。

3.我国加入wto为建立税式支出制度提供了难得的发展机遇。加入wto的影响可以概括为层次性、综合性、动态性和互动性，这为政府提高公共管理水平产生了外在压力。作为政府的一种应对措施，以统一内外税制为突破口的新一轮税制改革有可能启动，税收的法制化水平将不断加强，在这种情况下为相机出台税式支出制度提供了一定的机遇。

4.西部大开发为建立税式支出制度提供了“试验田”。有关部门为配合国家西部大开发战略，陆续出台了大量的税收优惠政策，为有选择、有重点、有步骤地建立税式支出制度，特别是进行税式支出的“局部试验”提供了可能。

5.税收信息化建设为建立税式支出制度提供了技术支撑。随着“金税工程”的实施以及计算机网络技术的发展，税收信息化建设步伐明显加快，税收管理的现代化水平日益提高，为税式支出的预算、评估、分析、考核等都带来了极大的便利。

6.基层税收征管的规范化为建立税式支出制度提供了微观保障。经过长期的实践，我国基层税务部门的规范化水平已经有了很大提高，基本上对纳税人资料建立了相应档案，税收会计核算延伸到了应征数和具体纳税人，对减免税的管理也制订了严格的业务流程，初步拥有了纳税人减免税种、减免方式、减免幅度、减免期限等的减免优惠项目等统计资料，所有这些使建立税式支出制度拥有了微观基础。

三、建立我国税式支出制度的初步设想

1.明确税收优惠的政策重点和支持方式。建立税式支出制度的初衷是为了更好地规范税收优惠政策，因此明确税收优惠的政策重点和支持方式应是建立税式支出制度的逻辑起点。总的说来，今后一个时期，要做到“四个转变”：（1）控制总量，使税收优惠项目由过多向总量适当转变。按照国外的经验，税收优惠一般以所得税为主，流转税实行减免优惠的很少。原因是流转税特别是增值税具有链接式特征，属中性税收，实行税收优惠不易控制，制度成本过高。因此今后我国应有计划地调整税收优惠的税种范围，减少税收优惠的总量。（2）调整结构，使税收优惠作用范围由以区域优惠为主向以产业优惠为主转变。应配合国家的产业政策，尽可能地为市场参与者创造公平竞争的税收环境。（3）优化优惠的作用方式，使税收优惠方式从直接减免向间接减免转变。按照税式支出理论，税收优惠的作用方式有直接优惠和间接优惠两种，直接优惠指直接减免，是一种税额式优惠，间接优惠包括税前扣除、加速折旧、税收抵免等多种方式，是一种税基式优惠，具有鼓励企业技术进步和提高市场竞争力的作用，而且能够体现出公平性，为大多数国家所采用。今后我国的税收优惠的作用方式应主要采取间接方式，体现出税法的公平性和科学性。（4）调整优惠的管理方式，使税收优惠管理从以单项管理为主的粗放形式向综合管理的细化方式转变。总体而言，我国税收优惠可以划分为法定优惠、特定优惠及临时优惠。法定优惠具有固定性、普遍性、稳定性的特点，侧重于中长期调节；特定优惠一般侧重于中短期目标调节；而临时优惠则主要针对个别纳税人的特殊临时困难的解决，具有一定的补贴照顾性质。我国今后的税收优惠重点应放在法定优惠和特定优惠上，尽量减少临时优惠，并将税收优惠作为一个完整的系统工程来看待，从支持经济发展的长远目标出发来优化管理方式。

2.逐步建立税式支出预算制度。税式支出预算是参照政府预算的编制方法，按照一定的标准和分类，测算税式支出额并编制税式支出表，反映计划期各项税式支出的来龙去脉及其额度，是实现税式支出总量控制和协调的载体。目前西方国家对税式支出的预算管理主要有三种模式：（1）全面预算管理模式，主要采用国家有美国、加拿大、澳大利亚、奥地利、法国和西班牙等。其中，美国和加拿大的税式支出预算直接纳入政府的预算管理，是预算报告的一部分。每年议会对税式支出进行严格的审议，并只有经法律程序才能生效。（2）准预算管理模式，主要采用国家有意大利、葡萄牙、德国、荷兰等欧洲国家。这些国家的财政部只对那些比较重要的税式支出项目进行分析和评估并编制定期报告，但该报告不是国家预算报告的组成部分，也不需要议会审议批准，只是作为预算法案的参考和说明。（3）非制度化的临时监督与控制模式，经济合作与发展组织的部分国家及一些发展中国家多采用这种方法。这是一种临时的单项估计，即当政府决定以税式支出的形式对某一部门或行业提供财政补助时，才对其放弃的税收收入进行评估。笔者认为第二种管理模式较适合我国实际。但循序渐进的办法是，在实行税式支出制度开始时可参考第三种模式，以后择机过渡到第二种模式。

3.逐步建立税式支出评估制度。税式支出评估指对税式支出的实施情况进行具体分析，比较成本和效益情况，主要包括预算的执行情况及其政策效果。成本估算主要有三种方法：（1）收入放弃法，即计算由于提供税收优惠而减少的税收收入额。（2）收入收益法，指取消一项特殊的减免优惠所预期的税收收入的增加额。（3）支出定量法，指用以估算一项相应的直接支出取代另一项税式支出，需要多少税前支出才能达到相同的税后收益。而税式支出的效益一般是通过乘数分析、建立生产者剩余和消费者剩余模型以及优势分析法等方法测算。最后，再通过成本效益的综合平衡来测算税式支出的整体效益。

税收优惠管理论文第6篇

[关键词]税收优惠政策；税收优惠模式；调控手段

所谓税收优惠，是指国家对特定产业、特定地区的特定交易形式采取的市场竞争和调控手段，是政府为实现一定历史时期的宏观经济发展目标，以相对合理的方式，分轻重缓急地向特定经济主体(投资人)退让或放弃一部分税收收入的鼓励或照顾措施。它是税收制度的重要组成部分，是促进经济、社会和谐发展的有效手段。对税收优惠政策的管理直接关系到税收优惠政策是否能科学制定、有效运行、达到预期的政策效果。尽管我国现行税收优惠政策对促进经济的发展和产业结构的调整起到了重要作用，但其在法律效力、政策导向、调控方式和实施效果等方面还存在诸多问题。因此，我们必须采取行之有效的办法，完善我国现行的税收优惠政策。

一、税收优惠政策是国家税收政策的重要组成部分

税收优惠可划分为直接优惠和间接优惠两种方式。它是税收制度和财政政策不可缺少的重要组成部分。直接优惠主要表现为对企业最终经营成果的减免税，如企业所得税的减免，强调的是事后的利益让度。间接优惠主要表现为对企业税基的减免，强调的是事前的调整，通过对高科技企业的固定资产实行加速折旧、对技术开发基金允许税前列支以及提取科技发展准备金等措施来调低税基。两种方法各有特点，也各有利弊，因而发达国家往往讲求二者的搭配使用。这是因为间接优惠强调事前扶持，能充分调动企业从事科研和技术开发的积极性，充分体现政府支持科技创新的政策意向。而直接优惠是一种事后的奖励，企业必须在赢利的基础上才能享受这种优惠。然而大多数高科技项目在相当长的一段时间内大量投入而没有什么赢利，在开始赢利的前几年利润额也较小，实际享受的税收优惠效果并不明显。

过去，人们一般都认为税收只是政府取得财政收入的工具，但随着经济的发展，人们开始用税式支出来对税收优惠进行管理和限制，认为税收优惠是政府通过税收体系进行的支出，因此称之为税式支出，认为税式支出与财政支出一样，都是由政府进行的支出，只是支出形式不同而已。财政支出是直接给支出单位拨款，而税式支出是将国家应收的税款不征收上来，以税收优惠的形式给予纳税人，其实质是一样的，甚至比财政支出更及时，并且要纳入预算管理。目前，我国对税收优惠也与对财政支出一样，纳入预算管理，编制出我国的税式支出目录。实践中，尽管我国对税收优惠严格按照税收法律的规定执行，对税收优惠的条款进行了清理，但还没有编制我国的税式支出目录。综观我国的税法，税收优惠主要用于鼓励农、林、牧、渔、水利等行业的发展，鼓励能源、交通、邮电等基础产业的发展，促进科技、教育、文化、宣传、卫生、体育等事业的进步，体现国家的民族政策和扶持社会福利事业，鼓励发展第三产业，鼓励环境保护和自然资源的综合利用，鼓励商品出口，吸引外商投资，搞好经济特区。

由于税收直接优惠的局限性，发达国家的税收优惠已普遍转向能促进企业进行技术开发和技术革新的间接优惠上来。为实现政府政策目标，各国实行了各种各样的、以间接优惠为主的科技税收优惠措施，其多样性不仅体现在对不同的政策目标实行不同的优惠方式，而且体现在根据同一政策目标的不同阶段实施各异的优惠方式。其特点主要体现在以下两个方面：一是对企业投入的研究开发经费给予优惠。允许企业按投资额的一定比例或全部抵缴所得税。如美国政府规定，公司能够申请研究和实验抵免，抵免额为符合条件的研究费用的20％。法国政府规定，凡工商企业当年研究开发费用高于前两年平均数的，可免缴相当于其研究开发费用增加额25％的所得税，1985年增至50％，1999年规定的最高抵免额为4000万法郎。韩国政府规定，研究试验用设备投资、技术及人才开发费都可享受税前扣除。二是普遍实施加速折旧政策。1981年美国里根政府的经济复兴法案中就采取了加速折旧办法，对试验研究用机械设备折旧期限缩短为3年，产业用设备折旧期限减为5年。日本政府规定，企业购置用于特定高技术开发的机械设备和建筑及附属设施，价值在10亿日元以内的实行5年期特别折旧，第一年折旧率可达50％。新加坡政府更是对用于高科技办公的设备给予当年的100％的折旧待遇。

二、当前我国税收优惠模式中凸显出的主要弊端

税收优惠政策在经济发展和社会进步方面发挥着重要作用，但同时也增加了税收管理的难度，出现税收流失、浪费财政资源等问题。因此，加强税收优惠政策管理，提高税收优惠政策管理水平，保证国家税法的依法实施，保护纳税人的合法权益，提高税务机关的依法治税水平，已成为当前我国税收制度变革的当务之急，显得尤为迫切。

1．法律级次不够理想。一是立法层次较低。大部分优惠政策以暂行条例、行政法规、部门规章的形式出现，仅有极少数优惠政策散落在税收法律条文中。近年来，一些地方政府为实现其招商引资、发展地方经济的目标，在税法规定的减免税政策之外施以更多的税收优惠，越权出台了一些税收优惠政策，以至于在同一地区、同一行业甚至同一所有制企业适用完全不同的税收政策，不但造成不同程度的税收歧视，而且使国家税款大量流失。二是政策条文零散、割裂。大部分优惠政策以部门规章和红头文件出现在财政部、国家税务总局的通知、规定中，在政策内涵和总体规划上缺乏统一性和长远性。

2．调控方式比较单一。一是现行税收优惠主要集中在所得税。现行税制结构是以流转税为主体的，再加上受企业经济效益的影响，所得税优惠政策的促进作用十分有限。二是现行税收优惠的政策手段单一。我国现行的税收优惠按照优惠的项目计算，95％以上的项目属于直接优惠，间接优惠项目所占的比重不足5％。这种方式是针对企业利润进行调整，主要适应于盈利企业，而对那些投资规模大、经营周期长、获利小、见效慢的基础设施、基础产业、交通能源建设、农业开发等项目的投资鼓励作用不大。

3．管理缺乏宏观预算控制。对税收优惠的宏观管理，就是对各种税收优惠措施减少国家财政收入的数额及其鼓励方向通过编制预算实行计划管理，同时跟踪监控优惠政策的执行效果。对税收优惠实行预算管理，一方面能够充分发挥公众对税收优惠的监督作用与控制作用；另一方面通过建立税收支出预算制度，能够对支出的规模和支出方向进行预算、平衡和控制，并对税收支出的经济效果和社会效果进行分析和考核。税收支出的预算控制在西方许多国家都已经采用，但我国现阶段的税收优惠没有实行预算管理。公众不知道税收优惠的规模与结构，也无法对税收优惠进行有效控制，政府本身对实行新的税收优惠的支出规模、财政承受能力也无法准确估计。

4．税务机关仍然存在执法不严现象。一是受本部门任务的影响，导致税务机关寅吃卯粮，该免的不免，该退的不退。收入任务完成的好坏已成为考核和衡量一个部门一切工作的决定性因素，同时成为领导干部职务升迁、任免的主要因素，也是领导政绩工程的具体体现。在这种情况下，税务机关根据收入完成进度的好坏来执行税收优惠政策，免、退的依据是收入完成的好坏，而不是依法行政。二是地方政府一票否决制的地方加压收入任务，严重影响和干预着税收优惠政策的依法落实。现行管理体制决定了税务部门受制于地方政府，依法治税大打折扣。往往是地方政府为保财政收支预算的实现，在税务机关内部指导性计划之外横加必成收入指标，并列入政府职能部门年终行风建设、评先评优的考核，实行一票否决制。而税务机关为取得地方政府的支持，对于不顾税收与经济关系的必成指标，只得不断“挖潜”，结果只能是收过头税，该落实的税收优惠政策不予落实，损害纳税人利益的同时，国家优惠政策的统一性、权威性也受到了严重破坏。三是违法不究现象比较严重。由于受长期以来陈旧思想观念的影响和不正之风的侵蚀，对税收优惠政策执法不严者的惩治追究力度还远远不够，责任过错追究制没能得到很好落实，心慈手软、姑息迁就等人情化管理偏重，导致“疏于管理、淡化责任”问题较为突出。四是受、人情税、关系税等不正之风的侵蚀，税务机关一些税务人员，不征或者少征应征税款，把优惠政策当作的工具，当作对纳税人的恩赐，关系好的，优惠执行“越位”也照样没问题，国家税款白白被侵蚀；交情够不到的，优惠落实“缺位”，想优惠没门，堂而皇之的理由是不符合优惠条件，严重侵犯了纳税人的合法权益，破坏了税务机关的形象，使国家的政策方针得不到正确贯彻落实。

5．对税收优惠政策的运行缺乏科学的跟踪监控。面对较为庞杂的税收优惠政策，税务部门往往只能对税收优惠的主体资格进行审核、批准，缺乏对具体优惠项目的实时监控，出现非法违规套用税收优惠政策的管理真空，导致国家税款流失。同时，事后不作政策绩效的考核和评价，忽视对减免税运用效果的检验与反馈，导致一些优惠政策只生不死。一些凭借主观意志设置的税收优惠在实践中成本远大于收益，给国家的经济利益造成损失，政策出台的预期目标难以实现。

另外，在出台税收优惠政策时缺乏事前论证。政府部门在制定税收优惠政策时，缺乏优惠项目的总体布局，制度上没有可行性论证机制，技术上缺乏科学的量化分析方法，体制上缺乏必要的制约与监督，导致税收优惠政策过多、过滥。

三、完善税收优惠政策的对策措施

税收优惠是政府根据一定的社会政策和经济政策，对某些特定的课税对象、纳税人或地区给予鼓励而采取的减轻或免除税收负担的措施，实际上是政府给予纳税人的一种非直接的、合法的、目标明确的补贴。目的是通过牺牲一定的税收收入实现一定的经济目标，包括调节产业结构、提高企业技术、鼓励对外出口等关乎国家经济可持续发展的目标。要实现这一重要的目标，必须采取行之有效的措施，不断完善我国的税收优惠政策。

1．提高税收优惠政策的透明度与稳定性。不断加快税收优惠政策法制化进程。发展经济是我们党执政兴国的第一要务，按照树立和落实科学发展观的要求，税收工作必须服从和服务于经济建设大局。市场经济需要公平竞争的税收环境，税务机关只有公开、公平、公正地执行好税法，依法保护好纳税人的合法权益，严厉打击各类税收违法行为，才能维护市场公平竞争秩序，为经济的发展营造良好环境。完善的市场经济体系必然要求一个包括税收杠杆在内的健全的宏观经济调控体系。对此，我们必须做好以下几个方面的文章：一是要尽快提升现行税收优惠政策的法律层次。二是清理整合现行税收优惠政策。通过归集整合，由国务院单独制定统一的税收优惠法规，对税收优惠的具体项目、范围、内容、方法、审批程序、审批办法、享受税收优惠的权利与义务、责任等作出详细规定。三是规范税收优惠的管理权限。应确立合理分权的指导思想，采取中央授权的方式赋予地方政府一定的管理权限。

2．加大执法过错责任追究力度。进一步完善税务机关的岗责体系。一是要建立和健全税源监控管理机制。税务机关应对辖区内的享受税收优惠政策的纳税人进行一次全面的清理，重点核查其减免税资格是否合格、减免税条件是否符合、减免税期限是否逾期、减免税比例是否正确等方面的情况。对符合资格者建立详细的纳税人信息档案，采集相关监控指标，实施动态监控管理，跟踪其适用减免税政策的情况，确保税收优惠政策落实到位而不“越位”、“缺位”。二是要按照“管户到人，管事到位，人机结合，无缝衔接”的原则，建立比较完善的税收管理员制度。要将责任区内的税收优惠纳税人明确到责任人，并实施分类重点管理。定期检查、分析纳税人执行税收优惠政策的情况，对检查中发现的存在问题落实首查负责制。必须及时向纳税人书面提出限改和整改措施，对屡查屡犯者依法取消其享受优惠政策资格，恢复征税，情况严重者依法移送司法机关追究刑事责任。三是要加大执法力度，执法和服务并举。税务机关应重点加强对税制改革以来享受过税收优惠政策的纳税人的依法检查力度，加大办案力度，发挥稽查威力，从而净化我国的税收优惠政策的落实环境，保证税收优惠政策正确落实到位，保障重点行业、重点产业、重点项目能够变得到真正的公平扶持和发展。同时要大力推行“阳光作业”，杜绝“暗箱操作”，不断提高税收优惠服务水平，做到执法和服务并举。四是要强化内部监督，加大执法过错责任追究的实施力度。随着征管机制的进一步改革和深化，当前税务机关应当严格执法监督，加强队伍建设，严格实施执法过错责任追究制，对违法行为依法追究行政责任和刑事责任。税收优惠政策的实施和执法主要靠广大干部的日常管理和检查把关。如果没有完善的监督机制，相互分离、相互制约的减免税审批程序和制度，没有内外执法过错责任追究制度，其优惠政策的实施结果将不堪设想。

税收优惠管理论文第7篇

「关键词税收法定主义；税收优惠；税式支出「正文

新一轮的企业所得税改革将重点调整优惠政策，该讨论草案似乎将对学者们指摘最多的内外资不公平竞争，不合理的区域优惠导向和单一的优惠方式进行大刀阔斧的改革，统一内外资企业所得税。鉴于讨论草案的具体内容并未向外界公布，本人对税收优惠还有上述几点之外的其他想法，纂文略述之。

一、从税收法定主义角度剖析我国当前税收优惠制度中存在的问题

1994年我国进行税制改革、实行分税制以后，中央拥有各种税收立法权，包括税收减免权在内，而地方的税收立法权十分有限，但是由于税收行政法律关系本身的复杂性和多变性，也由于税收法律主义在我国税法中的长期缺位，现行税收优惠制度仍然存在一些问题，这些问题和我国现行的民主、法治化进程是格格不入的：

（一）税收优惠政策化色彩浓厚，调整过于频繁，各种行政性文件过多。

中央的税收优惠措施的法制建设严重滞后。现行分税制下，税收立法权高度集中于中央，有关税收优惠的立法权就应当由全国人大来行使（除非全国人大授权国务院），在税收立法上应严格贯彻税收法定原则。但从总体上看，我国针对税收优惠立法一直没能很好的贯彻税收法定原则，除有限的几部法律规定了税收优惠措施外，[①]其余的优惠措施则大量出现在行政法规和财政部、国家税务总局下发的通知、规定和办法中，[②]使得行政机关事实上行使了税收立法权。大量的税收优惠措施既有为实现各种社会经济政策目标而制定，也有很多属于临时之举，而且各种税收优惠措施由于是在不同的历史阶段逐步形成的，相互之间缺乏协调和配合，有些甚至是冲突。这种情况一方面损害了税收优惠立法的规范性，另一方面也影响了税收优惠作用的有效发挥。

按照我国现行的税法制度，除中央政府有明确授权的减免之外，各级地方政府均无权制定“土政策”；某些税种是所谓中央、地方共享税种，地方如果擅自减免就等于变相剥夺了中央收入。然而现实情况是，一些地方为招商引资，越权制定了各种减免税“土政策”，而又没有相应的约束和监督机制。2004年7月针对开发区税收优惠政策清查结果令人心惊：国税总局在全国2527个开发区共查出1000多家企业存在区内注册、区外经营问题，接近全部被查企业的一半。检查中还发现了扩大税收优惠适用范围、提高优惠比例、延长优惠期限、违规减免税收等问题。违规企业累计少缴税款达4.3亿元。税务机关同时还清理出不符合税法规定的地方违规涉税文件88份。[③]

（二）税收优惠方法单一，未能够起到预期的激励作用，税收优惠制度缺乏有效的监督机制。

税收优惠的形式有很多种，可以概括为税率式优惠、税基式优惠和期限式优惠等几个方面[④]，而我国对外商投资企业的优惠偏重于低税率和定期减免税两种形式。

低税率优惠只能使那些只实行收入来源地税收管辖权的国家（地区）的外商投资者受益。[⑤]定期减免税优惠形式只有在外国投资者签有双边税收协定的所在国同意其“税收饶让”的情况下才能得到实惠。而且因定期减免一般用于新办企业，容易促使企业发生短期行为和发生免税期将满时改变企业性质的逃避行为。因此对那些投资大、获利小、见效慢的交通、能源、农业等基础投资项目的激励作用不大。

减免税的实质是财政收人的绝对减少，在地方财政吃紧的情况下，地方政府还擅自扩大减免权限，加剧了地方财政的困难。而且并非所有的减免税都转化为投资资金，有相当部分转化为消费基金，从而对需求拉动型通货膨胀起到了推波助澜的作用。

究其原因，既有税收立法技术不纯熟和配套会计、财政制度方面的因素，也不乏税收法定观念的淡薄，一个税收法定主义观念深入人心的国度不会轻易放弃税款的征收权。

（三）地区性的税收优惠较多，对国家需要优先发展的产业和经济欠发达地区并无特别的鼓励措施，对产业结构的引导能力不强，背离了税法公平原则。

中央制定的某些减免法规存在着“过时”的问题。仅以企业所得税为例，经过20多年的改革开放，我国已经形成了一个以地区倾斜为主，产业倾斜为辅，交错使用降低税率、定期减免税和再投资退税等多种优惠手段的涉外税收优惠体系。目前实行的针对内外资企业所得税优惠政策上的差异已表现出导致地区贫富差距进一步拉大；另一方面，同地区倾斜相比，涉外税收优惠政策的行业倾斜度却明显不够，除对农、林、牧、石油、天然气

等少数行业给予了一定的税收优惠鼓励外，只笼统地鼓励产品出口企业和先进技术企业，对投向国家重点发展的能源、交通、原材料等产业部门的外资却没有给予应有的税收优惠。 相当数量的外商投资集中在投资额小、回收期短、回报率高的轻工、电子等行业，投资结构轻型化、短期化的倾向十分明显。实际上许多短期的投机性项目无需税收刺激，优惠的税收成了外商的额外收入，加剧了我国产业结构的不合理。

在税收法定主义缺位的状况下，“税收优惠政策”成为政府调控一种比较纯粹的经济工具，随着国家区域产业发展政策的变动而变动，而没有体现税法作为法的公平属性。

二、从税收法定主义角度厘清税收优惠的属性

在前面的行文中，本人一直避免在表达观点性的语句中使用税收优惠政策一词，而用税收优惠制度或者税收优惠待遇代替。“税收优惠”在我所查阅的几乎全部文献中都称为税收优惠政策。是政策属性还是法律属性呢，这是一个首先要明确的问题。否则我们的争论和建议就毫无意义可言。要明确税收优惠的法律属性，首先要厘清税收立法权的主体问题。

从税法的角度出发，税收立法权是一项综合权力，它既包括了议会或立法机关制定税收法律的权力，也包括了行政机关制定税收行政法规的权力。但由于对税收立法实行法律保留原则和法律优位原则，税收法律应为税收法律体系中的绝对主力。我国税收征管法第三条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”学者们认为这是对我国宪法中税收法定原则缺失的一种有缺陷的弥补，但是这种用辅的程序法规定来弥补宪法规定的不足降低了税收法定原则的地位和效力，直接导致了执法主体认识和执法上的偏差。从该条的字面意思看我国税收立法权主体还包括了行政机关，而这样的规定实质上违背了税收法定原则的本意。

税收法定原则，不仅意味着课税要素法定原则和课税要素明确原则，还意味着国家立法机关对于税收的立法事项不得随意放弃，不得随意地授权其他机关进行税收立法活动。税收法定原则还意味着税收立法权对税收行政权的限制。税收行政权（税款征收权和税务管理权），它由政府来掌握和运用的。政府在运用经济手段管理社会政治经济事务和对国民进行经济的宏观管理过程中，对于财政收入的需求有一种无限扩大化的倾向，如果对其不加控制，就会导致政府在征税上的无限膨胀。因此，税收法定原则一方面通过确立法律保留原则和法律优位原则使国家立法机关获得了对税收立法权的独享，从而限制或剥夺了政府随意制定税收法律设定税收的权力，使政府只获得了税收法律的执行权和税收事务的管理权。这样，政府就不得随意制定税收法律，不得随意决定税收的开征、停征，不得随意调整税率，变更征税范围，增加或减少税收征收与缴纳环节等。另一方面，又通过税收要素明确原则的规定使由其所制定的税收法律在内容具有确定性和明确性，从而使政府在征税活动中不得根据自己的需要随意解释税收法律，也使纳税人的税收负担有了可预测性，以使纳税人能够合理地安排自己的经济活动，以求得最大的税后利益。故从这种意义上来讲，征管法第三条第一款中所作出的“法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行”的规定，就是既有悖于税收法定原则的基本内容，也与我国立法法的规定相矛盾的。因为根据《立法法》第八条第八款的规定，“基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”等“事项只能制定法律”。另外，这一规定本身在现实执行中还存在着授权范围不明的缺陷，容易导致授权范围的扩大化，造成行政机关自定法律自已执行的结果。[⑥]这样做的结果，就理论上来讲，就导致了税收立法授权过多，税收依据的法规化等，从而不符合税收法定原则的基本规定；从现实上来讲，就导致了我国目前的税收立法出现“自己制定自己执行”、税收法律中税收立法档次太低、税收执法机关立法权力膨胀等现象。

税收优惠法律制度作为一国税收制度的一部分，也就理所应当地属于一国税法的重要组成部分，它的规定权也应当归属于一国的立法机关，这也是国际上比较通行的做法。美国1981年通过的《经济复兴税法》[⑦] 、《经济再生法》[⑧]等都是以法律的形式来给予企业税收优惠。法案必须经过众议院或者国会通过。[⑨] 意大利也是以立法的方式确立对中小企业实行减免优惠。[⑩]

三、现行分税制下税收优惠制度的完善

（一） 税收法定主义统领下的税收优惠制度法制化。

法制化是WTO的基础，WTO要求中国税收制度实现法制化、规范化，提高税收执法透明度，全面推进依法治税。我国的税收制度也必须符合WTO法制化的要求，将税收法制化作为改革的目标之一。

1.尽快确立税收法定原则在税法中的统率作用。

税收法定原则，即国家每开征一种税必须先立法，税法要素必须由法律明确；征税机关应依法定程序征税；征税机关无征税自由裁量权；纳税人有权获得行政救济和司法救济。每一项税收优惠措施必须得到法律的确认，未经法律的许可，任何机关、个人不得制定和实行税收优惠。我国如果不尽快从宪法的高度确立税收法定主义，就很难确保税法作为法的天然属性，更容易成为税收政策和税收工具，也就无法从根本上提高税法的法律层次。缺乏这一最高的税法原则，要实现税收优惠法律制度的法定化，稳定化和公平化就只会是一个美好的那喀索斯倒影。

2.在税收法定原则下，明确税收优惠制度立法权的主体，提高税收优惠制度的法律层次，保证税收优惠措施的合法性。现行的分税制下，应当仍然由中央统一税收优惠立法权，限制甚至取消当前地方政府的税收优惠权利，以维护税法的尊严。

3.在税收法定原则下，对税收优惠的内容以法律的形式规范和固定下来。规范税收优惠的法律属性，必须以“税收优惠法律制度”来取代“税收优惠政策”的提法，使得我国的税收优惠制度和其他的税收制度一样成为透明、具有可预见性的规范，而不是自由裁量度较大的行政手段。

（二）从WTO的公平竞争和税法公平的价值角度，消除歧视的不公正待遇，行业导向（产业结构调整）和地区导向兼顾，优惠方式实现多样化。

有些学者认为现阶段没有完全取消涉外税收优惠的必要，他们认为税收优惠并不违反WTO的国民待遇原则，认为“不低于”就可以了。本文不在文字面上争论，讨论一个原则的内涵应当从制定规则的本意角度考察。WTO的几个基本原则（最惠国待遇原则、国民待遇原则、市场准入原则、透明度原则）都主张公平，反对歧视，体现了现代市场经济对公平竞争的呼唤。而且税法的公平价值包含了三个层次：形式正义——税法的平等适用；实质正义——税法的征税公平；本质公平——税法的起源。基于WTO的公平竞争原则，我认为中国税收政策应当体现公平原则，为国内外企业营造一个公平税负的环境。基于税法的公平价值内涵，此次企业所得税改革将从现行的“区域优惠为主”转变成“产业优惠为主，区域优惠为辅”，除保留对西部等少数地区给予区域优惠政策，其他的区域优惠政策将一律取消，而按照国家产业政策，凡鼓励发展、促进投资的产业，将不受地域和企业所有制限制，都可以享受相应的产业优惠政策。

在税收优惠方式上也将实现从直接优惠为主向间接优惠为主的转换，采用多种优惠方式。因为间接税收优惠的特点是对税收的间接减免，表现为延迟纳税行为。这种形式是允许企业在合乎规定的年限内，分期缴纳或延迟缴纳税款，是资金使用在一定时期内的让度，其税收并没有放弃。

（三）提高税收优惠的效果，引进税式支出的有效监管模式

前面从事前、事中探讨了如何完善税收优惠制度，最后讨论的是从事后监督评估的角度，从税收杠杆的经济学角度提高税收优惠的经济实效。税式支出概念是由税收优惠概念发展而来，所涉及的对象基本相同，但两者绝不是同义反复。税收优惠是从纳税人的角度来讲的，是从孤立的、分散的、个别的角度去认识税式支出的，没有与公共财政收支安排有机地联系起来；而税式支出则是站在公共财政的角度来讲的，是从总量控制、结构调整和效益分析等方面认识税收优惠的。表面看，政府的税收优惠政策属于财政收入的范畴，不同于财政支出，在管理上也不像政府财政支出那样受到严格的审查和控制。但由于这些特殊条款使得政府收入减少，最终使政府财政支出规模受到限制，在本质上与政府财政支出是相同或类似的。因此应把这些税收优惠看作是政府的一种支出，并按照管理财政支出的方式予以量化和监督。税式支出可作为对税收优惠效果进行评价的可靠尺度，防止和克服税收优惠的盲目性和失控性，力争以最可能小的税式支出成本换取最大的社会经济效益。[？]税式支出理论强化了人们对于税收优惠的成本意识，使人们更加重视税收优惠的效果，有利地提高税收优惠的效率。

税式支出是税收优惠发展到一定阶段的产物， 是现代国家财政税收制度法制化的结果。我国作为一个正在完善市场经济制度的国家，在建立和完善现代财政税收制度的过程中，必然要将税收优惠列入预算范围，建立严格意义上的税式支出制度，并以相关法律制度对其进行约束。[？]鉴于我国财税主管部门尚未建立减免税的有效监控机制，税收优惠没有纳入预算和政府的有效控制中，难以开展“成本效益分析”，无法对税收优惠政策的效果进行科学评估和管理，特提出如下建议：

（1）建立税税式支出预算管理制度，提高税收优惠的效率。

不加预算控制的税收支出不仅对税基造成侵蚀，而且给预算法带来缺漏，对社会政策也带来了压力，因此将税收优惠列入政府财政援助支出系列，与直接的财政支出一起，成为政府预算法案中不可或缺的内容，这不仅是完善国家预算支出法律制度的需要，同时也是更快地发展高新技术产业的一项行之有效的措施。

（2）税式支出的监测和评估。税式支出以政府让渡当期财政收入为代价，就要求达到以尽可能少的收入减少，取得最大的经济、社会、生态效益。在管理上需要建立一套科学的监测评价指标体系，对一定时期一个地区某一纳税人税式支出政策执行情况，进行评价分析，以监督政策实施，对各类骗取国家税式支出政策等违法违纪行为进行严惩。

对税式支出进行评估是一项比较艰巨的工作，其关键是正确地选择评估的方法。一般而言，用税式支出与预算直接支出进行比较尽管不是一种专业性的工作，但常常是有效的。因为一项税式支出若可以用预算直接支出取代，且政府支出成本不变或有所降低，就可以考虑取消相应的税式支出政策。同理，若取消一项税式支出带来的税收收入超过税式支出额，也可以考虑取消这项政策，因为它是低效的。若在税式支出评估中采用成本效益分析方法，则要在净效益现值法、效益成本比法和内部收益法之间进行比较选择。在改革初期，我们仍倾向于采用简便的方法。但需要注意的是，在税式支出总量固定的情况下，欲在各方案之间进行最佳分配，宜采用效益成本比法来进行评估，而当税式支出方案是一个整体，与其他方案没有关联时，则宜采取净效益现值法来进行评估。因为效益成本比法更适用于税式支出的宏观评估，而净效益现值法则适用于税式支出的微观评估。每年根据经济发展和产业政策的需要，对税收优惠政策进行适当调整，并对每项税收优惠的效果进行评估，对没有效果和没有达到目的的税收优惠政策予以取消，从制度上加强对税收优惠效果及支出规模的控制。

（3）加强对税式支出的研究，开发适合我国国情的税式支出管理技术。在管理的具体步骤中，我国建立税式支出管理制度所需的统计资料和所需的技术手段还很欠缺。因此，我国的税式支出管理制度建设不能急于求成，只能采取由简到繁，分段进行，逐步规范的模式。可先从某一部门或某些支出项目开始进行税式支出的统计、测算、分析和评估，并编制简单的税式支出报表，类似于国外的非制度化的临时监督和控制。在积累一定经验后，再扩大到主要税种和重点项目，并作出较确切的定量分析，编制较正规和系统的税式支出报告，附在年度预算报告之后公布于众，类似国外的税式支出报告制度。在此基础上，再进一步编制全面的税式支出统一账户，纳入国家财政预算程序，形成完整的税式支出预算控制。

「注释

[①] 针对外资企业的税收优惠主要是根据1991年4月9日通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》

[②] 如 1993年12月13日国务院通过的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，1994年3月29日财税字第01号文件下发的《关于企业所得税若干优惠政策的通知》，1994年6月29日国家税务总局发的“关于高新技术企业如何适用税收优惠政策问题”的具体通知。1994年、1995年、1996年财政部和国家税务总局又陆续下发了关于出口货物免、抵、退等有关税收优惠的规定

[③] 税收优惠制度隐患多，我国减免税将进行大变革 中国经营报 （新华网） 信息化办公室2004年7月27日.cn/cms/web/info/showinfo？mainInfoId=10605

[④] 主要有减税、免税、出口退税、先征后退、延期纳税、加速折旧（加成折旧）、投资抵免和技术开发费加成摊销这些具体的优惠方式。

[⑤] 对那些来自实行居民税收管辖权的国家（地区）的外商投资者在来源国因低税率所减轻的税负，实际上被其居住国政府补征了，外商投资者得不到实惠。

[⑥] 我国在税收立法领域，除了《中华人民共和国税收征管法》、《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》以外，其他有关各税种的法律依据都是根据1985年4月10日六届人大三次会议通过的《中华人民共和国第六届全国人民代表大会第三次会议关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的决定》的授权作出的暂行条例，就连1994年的税制改革也是在这个授权下进行的。

[⑦] 对以往的税法作了较大的修订，其中涉及中小企业的个人所得税下调了25%.税法还特别规定，对雇员在25人以下的企业，公司所得税按个人所得税率缴纳。

[⑧] 规定对部分R&D费用可以免税：（1）通常的R&D费用如果在课税年度超过过去3年平均发生额，其超过部分25%给以减免；（2）在从事基础研究时把各种税收率的R&D费用的65%作为非课税对象。

[⑨] 2000年5月，美国众议院又通过了一项法案，将禁止征收网络税的时间从2001年延长到2006年。

[⑩] 杨春娇、胡艺红：《中小企业发展的税收优惠政策探讨》 /show.asp？c_id=24&a_id=2915

[11] 邢树东：《税式支出优化理论研究》，载《当代经济研究》2004年第7期，第66页

[12] 董玉明、赵杰：《税式支出法律问题研究》，载《经济问题》2003年第6期，第58页 「参考资料

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税收优惠管理论文第8篇

所谓税收优惠，实际就是指政府利用税收制度，按预定目的，以减轻某些纳税人应履行的纳税义务来补贴纳税人的某些活动或相应的纳税人。政府实施税收优惠并不是一种随意行为，而是政策的需要，以期促进社会的稳定和经济的发展。

税式支出与税收优惠间也存在差别。首先，税收优惠可以是不确定的量，而税收支出要纳入国家预算体系，因而是可以计量的；其次，由于各国税法的规定不同，税收优惠可以包含在基准税制中，也可以在之外，而税式支出是基准税制之外的部分，一国的税收优惠有可能是另一国的税式支出。

二、税收优惠的积极作用

1.吸引了大量外资，引进了先进技术和管理方法

我国实行对外商投资企业和外国企业的各种不同的税收优惠政策以来，为外资企业的发展创造了良好的投资环境，吸引了世界各地的外商来我国进行投资。吸引了一批外资来华投资建场，外资的进入，促进了国内企业的技术进步和管理的改善。

2.配合国家的产业政策，积极引导投资方向

我国税收政策通过采取各种优惠措施，积极鼓励企业投资于国家急需的行业和地区，对我国产业政策的调整起到了良好的配合作用。

3.扶持补贴的迅速及时，增强政策效果

税收优惠形式的税式支出，是税收收入过程和补贴过程同时实现的，减少了税收收入的征收、入库等过程，直接形成了财政的补贴，因此，较直接财政支出更为及时，减少了政策的时滞，增加了政策的时效性。

4.实施出口退税政策，推动了我国出口贸易

需求、投资和出口被称为拉动经济发展的三架马车，我国的出口退税政策，推动了通过对出口商品实行出口退税政策，推动了国家进出口贸易的飞速发展，提高了企业的国际竞争力，并增加国家外汇储备。

5.对企业招收下岗工人的优惠政策，增加就业机会，促进社会稳定

税收优惠中，鼓励企业积极录用下岗职工的优惠政策，增加了就业机会，缓解了就业矛盾，促进了社会的稳定。

三、税收优惠的消极作用

1.财政收入的减少

税收收入是我国财政收入的主要形式，占我国财政收入的绝大部分。税收优惠作为我国各级政府主要采用的吸引外资的税式支出形式，该政策的实施必然会直接造成财政收入的减少。据有关数据测算，一项外资企业优惠政策，会导致我国在外资企业方面每年大约2000亿元的税收收入的减少。加上我国每年对出口商品的退税，估计至少有3000亿的税源让利给了外资企业和外部消费者。这种区别于直接财政支出的直接税收优惠政策，同时实现了税收收入过程和补贴过程，因此相当于会计上的“坐支”，具有隐蔽性和不可控性。2.政策效果的削弱

实行税收优惠的目的有三：(1)不同地区之间的优惠措施；(2)出于产业政策、扶持国家重点及鼓励类行业的优惠措施；(3)保护弱势纳税人的保护性税收优惠措施。而我国税收优惠遍及各个税种和各行各业、项目繁多，导致支出规模越来越大，统计和衡量控制上面非常困难，这种“普惠制”税收优惠政策改变了税收优惠属于个别照顾的本来面目，使实际规则紊乱，国家政策的调控措施得不到有效发挥，效果被削弱。

3.税收优惠政策体系无序，政策作用相互抵消

我国税收优惠政策较多，缺乏统一协调。任何一项税收优惠政策在对享受政策纳税人发挥既定积极作用的同时，也会对不享受政策纳税人产生逆向作用，导致社会效率损失。而任何一项新政策的出台，又会对已有的政策产生正面的或是负面的影响。

4.加剧了地区间税收优惠政策的竞争

税收优惠政策可以吸引资本、人才和技术等资源流入该地区，使经济活力增强。而资本、人才、技术等资源是有限的，这就产生了各地方政府之间的竞争。而在我国，各级地方政府之间靠减免税这种初级政策竞争，这使得无论中央、省、市、区、县，甚至镇、村、乡级级都设开发区，级级都实行税收减免政策，造成了我国政府财政收入的大幅度减少，降低了引资的效果，给国家造成了损失。

5.有悖于税收法定原则

税收法定原则要求我们：税收主体必须依且仅依法律的规定征税；纳税主体必须依且仅依法律的规定纳税。而我国税收优惠过多，法定税率与实际税率差距很大，在《福布斯》2005年度全球雇主与雇员的综合税务负担调查报告中指出，中国是继英国之后税收负担第二重的国家。我国法定税率重而实际税率轻，过多过繁的税收优惠使得我国负担着重税负国家之名却只征收微薄的税款。

四、运用税式支出理论和方法管理和控制税收优惠

税收优惠政策在我国的税收体系中占有重要的位置，是我国宏观调控的一项重要政策，在促进我国经济和谐发展的同时也存在一些不可避免的实施成本。它在发挥积极作用的同时，也存在着不少消极作用，是经济发展的一把双刃剑，又是国家宏观经济政策的一项有力的工具。在实际制定与操作中，应尽量发挥优势，控制劣势，在此方面，各国都普遍采用税式支出理论，将税收优惠纳入国家预算，建立科学规范的管理制度，以便深刻揭示其实质。OECD国家计算税式支出的方法主要有三种：收入放弃法、收入获得法和等额支出法。目前，各国对于税式支出的理论和方法仍处在探索阶段，还未全面完善，对于我国而言，应效仿国外的先进经验与管理方法，结合我国的国情，逐步建立和完善我国的税式支出预算体系，管理和控制税收优惠，扬长避短，发挥更大效益。

参考文献：

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[2]申韬.税式支出问题探讨.经济与社会发展.2006.

税收优惠管理论文第9篇

关键词：马克思；服务贸易；税收优惠

中图分类号：F810.42 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2017）03-0076-03

联合国贸发会议了2015年《贸易政策重要数据及趋势》报告，报告中指出越来越多的贸易协定不仅涵盖货物贸易，还涵盖了服务贸易，其规则也超越了相互关税减让。自开始记录以来，2015年服务贸易占全球贸易增长的比重首次超过商品。在当前的国际背景下，马克思国际贸易理论对制定合理的税收优惠政策，促进我国的国际贸易发展，优化对外贸易结构，有着重要的参考意义。

一、马克思国际贸易理论

马克思的国际贸易理论包含自由贸易政策和保护关税政策的内容。

（一）自由贸易政策

在《关于自由贸易的演说》中，马克思解释了资本主义自由贸易的定义：在现代的社会条件下，自由贸易就是资本的自由。也明确指出了自由贸易对于促进生产力发展的重要性，那就是：“只有实行自由贸易，蒸汽机、电力、机器的巨大生产力才能够充分地发展。”[1]同时，他还指出，自由贸易可以促进消解保护关税制度，导致商品价格降低，有利于资本主义经济的全球化发展。

（二）保护关税政策

关于保护关税政策，在《关于自由贸易的演说》中，马克思指出，保护关税制度是制造工厂主、剥削独立劳动者、使国民的生产资料变成资本、强行缩短从旧生产方式向现代生产方式一种人为的过渡的手段。可见，实行保护关税政策是资产阶级扩大资本积累、提高生产效率、促进生产力升级，从而巩固其统治地位的重要途径。但同时，恩格斯说，在资本主义对外贸易和世界市场不断发展的前提下，保护关税政策“对于任何一个有希望获得成功而力求在世界市场取得独立地位的国家都会变成不能忍受的镣铐”[1]。可见，保护关税政策对于资本主义经济具有二重性，一方面可以发挥巩固其现有利益的作用，另一方面又形成了其扩大经济利益，提升经济地位，开拓世界市场的枷锁。

随着世界范围内、生产力的进步、生产关系不断变革，全球化的快速发展，但同时贸易保护主义抬头的形势下，必须不断在实践中继承和发展马克思的国际贸易理论，也意味着国家的税收政策制定也必须依据当前的经济发展阶段，更要从本国的国情出发，根据形势及时做出调整和优化。我国是社会主义国家，实行有中国特色市场经济，随着改革开放的深入，国内市场和国际市场的联系日趋紧密，国际经济一体化趋势受到挑战，我国在推进贸易全球化中的作用日益凸显。我国吸收马克思国际贸易理论的精髓，提出了提升我国国际贸易发展水平，鼓励服务贸易发展，优化调整产业结构，努力提升服务业的国际竞争力的战略目标。为此，我国特制定了服务贸易税收优惠政策，以便使我国服务贸易形成价格优势，力求提升我国服务贸易的国际竞争力，同时帮助服务贸易企业应对全球化带来的挑战和风险，并在公平的基础上更好地融入世界经济。

二、我国服务贸易税收优惠政策

今年2月14日国务院常务会议做出了促进我国服务贸易发展的重要决定，用两年时间，在哈尔滨等5个部级新区开展服务贸易创新发展试点，重点对服务贸易管理体制、发展模式、便利化等八个方面的制度建设进行探索。要求试点地区不但要加大力度积极宣传、推广技术先进型服务企业税收优惠政策，并且要扩大享受优惠政策的企业范围，即由服务外包扩大到高技术、高附加值的其他服务行业。目前已公布的税收优惠政策，主要包括增值税和企业所得税两个税种。

（一）增值税税收优惠政策

全面推开“营改增”试点工作后，我国已将部分服务业如信息技术服务、研发和技术服务等纳入了增值税征收范围，并实行跨境应税服务实行零税率或免税的税收优惠政策。《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税[2016]36号文件的附件《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》，采用列举的方式规定了适用增值税零税率和免税政策的出口应税服务范围。零税率是指对出口的应税服务除了在出口环节不征税外，还要对该应税服务在出口前已缴纳的增值进行退税，使该应税服务在出口时完全不含增值税，从而以无税产品进入国际市场，体现了国家提升服务贸易企业国际竞争力，助力服务贸易发展的目的。出口应税服务免税仅是指在出口环节不征收增值税，直接免除纳税人的纳税义务。

（二）所得税税收优惠政策

国务院常务会议决定，将享受政策的企业范围由服务外包扩大到高技术、高附加值的其他服务行业，给予减按15%缴纳企业所得税的优惠，并对职工教育经费不超过工资薪金总额8%的部分据实税前扣除。

三、哈尔滨市服务贸易发展现状

服务贸易又称劳务贸易（trade in services），一般是指国与国之间互相提供服务的经济交换活动，包括的行业类别较多，如运输、旅游、文化、技术贸易、金融等等。

（一）服务贸易企业总体情况

哈尔滨市服务贸易在促进产业结构调整、加快经济转型升级、吸纳大学生就业等方面，发挥了一定作用。具体表现为：一是技术贸易、研发服务外包等业务表现突出。2015年研发服务外包的合同额，占全市服务外包合同总额的68%。二是传统制造业转型初见成效。哈尔滨市部分重点税源企业由传统生产制造业向现代生产服务业转变，具有代表性的企业有哈飞航空和哈飞空客、天狼星电站设备公司等。三是云计算服务发展迅速。2014年初借助地理位置、气候条件、安全保证、能源保障、人力资源及成本等综合优势，哈尔滨市被发改委、工信部列为全国云计算服务创新发展试点城市，并成为国家重要的云计算产业基地和云计算示范城市核心基地。四是动漫设计等文化服务业特色鲜明。平房区的黑龙江动漫产业基地培育了品格文化、极光文化、英立科技等文化及科技类骨干企业，形成了从数字动漫、立体影像、新媒体基础网络运营、广告策划创意到食品加工、服装加工、玩具设计等衍生产品以及新媒体人才培训等多领域的聚合产业集群。五是对俄服务贸易有所突破。针对对俄贸易特点，以中俄电子商务平台为基础，积极开拓对俄服务贸易市场，并取得一定成果。特别是黑龙江赛格国际贸易有限公司在俄罗斯、独联体国家及中亚拥有较完善稳定的销售网络和渠道，开发建设了国内唯一一家大型中俄双语B2C购物交易平台，实现了在线通关、国际交易支付、结汇、物流配送等跨境贸易“一站式”商务综合服务。

同时，通过网络问卷调查方式，对全市180户从事服务贸易的企业进行了参与服务贸易意向性问卷调查。调查内容包括企业生产经营规模、享受税收优惠情况、对哈尔滨新区服务贸易税收优惠政策的了解程度等。

首先，受访企业特点。其一，总体规模不大，多为中小型企业，国有企业占比较大，占53%；其二，技术贸易企业比重不大，仅占13%；其三，目前享受税收优惠政策的服务贸易企业比例不高，占30%；其四，受访企业实际平均税负较为适中，为3%，但41%受访企业主观认为税负较重或非常重。

其次，受访企业面临的困难。一是人工成本急剧上升、资金压力十分紧张；二是对服务贸易政策适用行业、区域范围以及申报程序比较模糊；三是对税收优惠政策促进服务贸易企业经营发展的预期并不十分乐观，51%受访企业认为未来无明显影响。

（二）目前存在的主要问题

通过对部分统计数据和问卷调查情况分析，总结出目前存在的主要问题有：

第一，缺乏统一的服务贸易统计体系和信息共享平台。从本次调查看，国税系统信息获取渠道单一，过度依赖其他政府部门信息。统计数据不完整、不精准、不全面，不能互相印证，只能得出较为粗略的分析结果，难以通过数据分析帮助企业解决涉税难题。

第二，缺乏先进型服务贸易企业认定标准。目前国家尚无下发统一的先进型服务贸易企业认定标准，导致部分具备一定研发能力、能够进行技术创新、核心竞争力相对突出的企业无法进一步享受税收优惠。

第三，支持服务贸易快速发展的配套措施没有形成合力。目前哈尔滨新区规划重点发展的服务贸易行业分别归属不同政府部门管理，国税部门与其他部门的业务沟通极其有限，相互之间的信息了解较少，各部门的优惠政策相对独立，没有形成有机的合力。

第四，税收优惠政策宣传工作有待加强。根据调查结果，部分服务贸易企业的管理人员、财务人员对现行的税收优惠政策并不了解，对税收优惠的备案及审批流程并不熟悉，对税务行政审批认知还停留在过去。

四、促进服务贸易发展的建议

第一，积极加强政府相关部门协作，共建服务贸易信息共享平台。国务院提出重点发展的“6+1”服务贸易的管理部门包括财政局、商务局、工信委、旅游局、文化新闻出版局、卫计委等多个部门。建议尽快建立跨部门的管理组织，形成容纳多项数据的电子信息交换平台，实现信息共享。特别需要税务部门的积极参与，开展有深度的经济数据及税收收入分析，为政府决策提供税收方面的建议。

第二，积极落实创新发展服务贸易认定标准，用足用好国家税收优惠政策。在国家出台统一的先进型服务贸易企业认定标准前，参照服务贸易发展较快城市的认定标准，制定哈尔滨市先进型服务贸易企业标准。积极促成服务贸易企业所得优惠政策尽快落地，并及时通过有效渠道开展宣传工作，争取企业及时尽快掌握，并用足用好税收优惠政策。特别要建立税收绿色通道，为服务贸易企业办理退免税手续。

第三，积极宣讲服务贸易税收优惠政策，打通税收优惠“最后一公里”。充分利用微博、微信等新型网络媒介，重点宣传服务贸易企业税收优惠政策，并全面认真梳理服务贸易企业税收优惠政策，编制操作性强的服务贸易企业税收指南手册。举办税收政策宣讲会、服务贸易企业专题税收论坛，提高纳税人对相关税收政策认知度，对重点企业上门辅导，打通纳税人享受国家税收优惠政策的“最后一公里”。

第四，尽快出台适用于服务贸易的税收鼓励政策，促进企业积极提升自主创新能力。借鉴高新技术企业税收优惠政策，研究适用于服务贸易的税收鼓励政策，鼓励企业加入服务贸易行业，同时提升企业研发高附加值服务产品的积极性。特别是对国家鼓励发展的服务贸易重点领域内的投资项目的纳税人，在规定范围内，给予免征进口自用设备及其按照合同随设备进口的技术及配套件、备件进口关税和进口环节增值税的优惠。