关键词：核心价值；税法；纳税人权利
中图分类号：F81042 文献标识码：A
文章编号：1000176X（2013）07007205
由于税收位阶上纳税人的原生权利缺失、税收程序法位阶上纳税人的派生权利不足以及在税收征收过程中纳税人权利不断受到非正义税或非正确税额的侵扰。所以，还原、补足和保护纳税人权利将在很长时期内成为立法者、政府和纳税人博弈的焦点。
一、文献述评
1关于税法的核心价值
从现有的文献来看，关于税法核心价值的论述不多，而且并未取得共识。比如，刘源和朱曦认为，税法的核心价值如果从发源的角度分析，是指在人类社会发展过程中，法产生之初，人们最迫切需要的目的或结果。因而，税法的核心价值就在于限制国家征税的权力、保障纳税人权利的充分实现[1]。笔者认为，该论断并没有切中要害，即“限制国家征税的权力、保障纳税人权利的充分实现”应该是宪法的核心价值。张美红认为，税法的核心价值是指税法所追求的目标即公平、效率和秩序中最重要和本质的价值。现代税法的核心价值应做出“公平与效率兼顾，如不能兼顾则以公平优先；国家利益与纳税人利益兼顾，如不能兼顾则以纳税人利益优先”的理性选择[2]。王奉炜从税收契约角度入题，认为政府是受纳税人委托来保证社会契约履行的执行者，也是具有利维坦倾向的纳税人利益的损害者。税收契约的根本目的在于维护纳税人利益，一个好的税收契约必须在制定社会契约和约束政府权力上赋予纳税人足够的权利；税法的核心价值在于维护纳税人利益，一部好的税法必须赋予纳税人充分的立法权和全面的监督权[3]。事实上，纳税人利益与纳税人权利并不是一回事，两者既有共同点也存在一定差异，一概而论有失偏颇。同时，赋予纳税人税收立法权在代议制国家也不能取得法理上的许可。
在已有的对税法核心价值判断的文献中，出现频率最高的是公平和效率，其次为自由，其他的判断还有利益、秩序、正义和制约等。如，上述张美红的公平、效率和秩序的价值取向[2]；同样，赵芳春认为，自由、公平、效率、利益和秩序等构成了税法的基本价值内涵，只不过在不同的历史时期或者在不同的税法中其侧重点有所不同而已[4]；崔文秀认为，税法的核心价值是实现法制、公平与效率[5]；黄俊杰认为，在实质意义的法治国家中，税收只有在符合宪法价值秩序下正义的要求时，才具有正当化的基础，税收正义是作为宪法的基本原则，亦为税法的核心价值[6]；周承娟认为税收法治的核心价值是税收权力制约[7]。
然而，笔者认为，公平和效率在税收层面属于税收原则最为重要的内容构成，不能也不应成为税法的核心价值。而自由在税法上应仅限于“用脚投票”的行为、秩序是税收遵从的执行规范、正义是税法上权利与义务对等的前提和结果的一种道德要求，这些概括仍然不适宜成为税法的核心价值。就利益而言，现实中的法律从根本上说就是确认、保护和平衡利益的一种手段。“所有的法律，没有不为社会上某种利益而生，离开利益，即不能有法的观念的存在”[8]。前已述及，利益仅是权利的组成部分，其并不能完全囊括出权利的意义。而税收权力制约的结果仍然是谋求权利，将税法的核心价值这样表述有些间接。
2关于纳税人权利
文献中关于纳税人权利的论述较多，限于篇幅仅选取部分进行评述。方赛迎认为对纳税人权利保护经历了三个阶段：一是市场化取向改革时期对纳税人权利的不自觉保护阶段；二是建立社会主义市场经济体制综合改革时期，程序性层面上对纳税人权利的自觉保护阶段；三是完善社会主义市场经济体制时期实体性层面上加强对纳税人权利保护的阶段[9]。笔者认为，阶段的划分有唯美成分，而且在实体法层面上对纳税人进行保护的法律位阶不高。陶庆认为，宪法财产权是指公民创造的全部财产不受任何侵犯的自然法权，它由公法上的纳税人权利与民法上的私有财产权两个部分组成。依照与国家之间在先的契约原则，公民须向国家缴纳自己创造的一部分财产作为国家赋税，并由此成为纳税人；宪法赋予国家与公民之间对于公民创造的全部财产的分割程序与原则，公民由此享有对国家赋税征收列支等经济、政治和社会诸事务的广泛参与权，这种由公民财产分割程序与原则延伸出来的政治参与权就是纳税人权利。保障宪法财产权基础上的纳税人权利，是治理逻辑与历史的双重起点[10]。将纳税人权利仅仅解读为政治参与权是不够的，哪怕仅仅是从维度切入也是这样。罗昌财认为，纳税人的权利源于社会契约。作为公民在经济领域中的身份，纳税人的权利应该包括政治、经济和纳税权利。我国的税收理论与实践长期把纳税权利等同于纳税人权利，致使纳税人权利的内容缺失，对政府公权力的制约受限。应该按照公共财政的要求逐步完善和保护纳税人权利[11]。笔者为区分纳税人权利与所谓的“纳税权利”，强行使用“纳税权利”这一本可以用“纳税义务”代替的词语。基于这一逻辑思维，权利与义务在笔者看来是同义的，由此混淆了权利与义务之间的关系。王玮认为，纳税人权利的缺失与我国税收遵从程度不高有着直接的关联。仅仅从加强税收征管的角度入手来提升税收遵从度，虽然会有一定的效果，但却不可能从根本上解决纳税人的税收不遵从问题，也无助于提高政府征税和纳税遵从程度。确立和切实保障纳税人的各项权利，在现阶段对提升我国税收遵从度有着至关重要的作用[12]。纳税人遵从度不高的直接原因应该是征税触及了纳税人的切身利益而不是纳税人权利缺失，所以，两者之间的关系应该是一种间接关系。黎江虹认为，纳税人权利从宏观层面而言，是解决国家与公民之间关系失衡、协调公民与国家之间关系的核心理念。从微观层面而言是保护纳税人利益，防止征税机关权力滥用的必要制度安排[13]。两个维度的划分略显粗糙，因为税收实体法层面是不存在纳税人权利的。赵宇和赖勤学认为，从社会契约的角度出发，纳税人权利不仅仅是具体的实体与程序权利，更应该从制度层面进行契约之初的构建。而这只有在的条件下，纳税人权利的保护才能得到最根本的落实[14]。本文将在此基础上进一步阐释和论证。
3关于税收
王世涛提出税收入宪的主张。他认为，税收牵涉到公民的基本财产权和自由权，宪法应该规定租税国家的税收方式和使用方法。税收入宪既是建设法治国家的需要，也是税收法定原则的必然要求[15]。宪法里有税收的内容，只是内容不完整并且“跛足”，因而在宪法层面应是修宪而不是入宪。岳松从公共财政视角对税权制衡机制进行了研究。他认为，财政的基本含义是税权制衡，就是要在税收权力框架的设计与运作过程中，坚持以保障纳税人的私有权利为界限。税权配置的最高原则在于“在民”，有关税权的全部事项都必须根据众人的意志来进行，有关税权制衡机制的制度设计、政策安排等所有工作，都应该本着众人之事的议事规则，按照众人之财的理财方法来操作和实施。在法治和代议制背景下，合法性体现的税收民主化被归结为税收法律化[16]。贺卫方认为，税收奠定基础，应当由人大代表对税收以及财政事项进行细致入微的审查[17]。刘守刚认为，现代税收成为近代政府主要的财政收入以及纳税人对政府征税权的控制，是西方制度形成和发展的关键[18]。刘丽认为，税收行为先天就比其他公权力行为更受价值关照和宪法权利保障理念的束缚。也正是从这个层面上讲，是税权控制成就了，税及其收取与支出首先是宪法问题，而反观当下我国的宪法及其他部门法规定，都不无遗憾地让人感受到宪法上税收概念的阙如及税法上税收问题的偏财政性和政策性[19]。税收的发展逻辑表明，无论是公共财政视角，还是税权控制视角，都无一例外地揭示出税法核心价值既不是单一的义务设定，也不是权利的漫天索价，更不是权力的自由裁量。其核心仍然是权利与义务对等，无论是过去还是将来。
二、纳税人权利与义务
税法是调整税收关系的法律规范的总称，是国家法律的重要组成部分。它是以宪法为依据，调整国家与社会成员在征纳税上的权利与义务关系，维护社会经济秩序和税收秩序，保障国家利益和纳税人合法权益的一种法律规范，是国家税务机关及一切纳税单位和个人依法征税、依法纳税的行为规则[20]。税法的核心价值是税法区别于其他法律的最基本的品质、是税法赖以存续和发展的根本目的、是基于税收征纳过程中形成的对税法内核的根本认识。居于税法之上的税收是宪法上对税收核心规则的创设与运用的制度性规范。税收应首先以宪法理念指导税收法律体系或制度的构建，因为税收并不是对税法层面的制度性解释，而是集中对宪法层次的税收核心规则进行探讨：在宪法上界定税收的权利与义务的关系并使国家与人民的基本关系税收化就是税收[21]。问题是，大多数国家都是从“征”的角度对税收立法，而中国等部分国家则从“纳”的角度立法。这一字之差是否与税法的核心价值背道而驰？
权利是规定或隐含在法律规范内，实现于法律关系中的、主体以相对自由的作为或不作为的方式获得利益的一种手段；义务则是规定或隐含在法律规范内，实现于法律关系中的、主体以相对受动的作为或不作为的方式保障权利主体获得利益的手段[22]。在上述概念内界定的纳税人权利是指依据法律法规的规定，纳税人在依法履行纳税义务时所应享有的受法律确认、保障与尊重的权益，以及当纳税主体的合法权益受到侵犯时，纳税人所应获得的救助与补偿。而关于纳税人的高位阶的义务则来自于宪法“中华人民共和国的公民有依法纳税的义务”。基于对税法核心价值的理解和界定，税法的核心价值应是权利与义务对等。那么，如果纳税人的义务大于权利，是否有必要确立合意的税法观——保护纳税人的权利；反之，如果纳税人的权利大于义务将会产生哪些后果？
本文试图以上述概念、问题之间的内在联动作为分析税法核心价值的逻辑起点，以税收作为依托，探讨税收法律关系中纳税人的权利与义务问题。
三、纳税人权利与义务对等
笔者认为，税法的核心价值为权利与义务对等。如果税法的核心价值——权利与义务对等——这一判断正确的话，那么，纳税人究竟有哪些权利与义务？
1纳税人权利与义务的内容
对于纳税人而言，无论从哪一个法律位阶出发，其义务只有一个——纳税，或仅仅为堵塞纳税人逃避纳税义务而设定的条款。这是真实的、可测量的以及可感受的痛苦历程。与享受公共物品（含服务，下同）这一权利所昭示的幸福感相比，若纳税人幸福感大于或等于痛苦感，则税款的征收就会顺利些；若痛苦感大于幸福感，则需要政府还原、补足纳税人的权利。
《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）规定了纳税人有知悉权、要求保密权和申请减税权等18项具体权利；规定的纳税人义务则有按时缴纳或解缴税款的义务，代扣、代收税款的义务以及依法办理税务登记的义务等21项具体义务。但这些权利与义务属于派生的，而且由于《税收征管法》作为税收程序法存在着位阶较低、权利不足或某些权利形同虚设等问题，所以要在这一层面补足纳税人的权利。需要明确的是，《税收征管法》确立的权利是纳税人享有的《税收征管法》法内的权利，同时纳税人还应享受《税收征管法》法外的权利，如对公共物品享用的权利以及税款使用的监督权等。而这已经超出《税收征管法》所应确立的权利范畴，客观上形成对税收的需要。
2纳税人权利与义务的预设
如果宪法上公民的义务大于权利，则会导致对义务的规避或逃避；如果税法上纳税人的义务大于权利则可能出现避税或逃税倾向。公民——纳税人这样做的后果如下：一是会成为公共物品的免费乘车者；二是放弃了自己作为公民——纳税人应享有的权利；三是失去了对政府使用税款的监督权。这里，一个更需要深化的命题是：如果出现认为所有纳税人都会逃税或避税这样武断的价值取向或立法意图；如果假定所有纳税人都是逃避税款者，那么，我们的立法意图或出发点则值得担忧。而且，也不能因为逃税或避税现象的可能长期存在而导致立法者或税官“枕戈待旦”。公民——纳税人的义务大于权利还可能诱发税款征收过程中纳税人权利或间歇或不断受到非正义税法、非正确税额的侵扰。所以，要保护纳税人的权利。
如果纳税人的权利大于义务，则有可能导致对公共物品的浪费或过度使用，从而产生不必要的拥挤。正确的做法似乎是明确政府的基本职能和引导纳税人树立正确的税收观，尽管这可能是一项长期而艰巨的任务，但不能因为其艰巨而不去作为。
税收的核心是立体在宪法位阶上确立合意的权利与义务关系，为此必然要求纳税人权利与义务对等。任何单纯以纳税义务或权利确定税法核心价值的观点都是有失偏颇的，而与权利和义务对等这一维度是相符的。因为，纳税人权利与义务的对等应是税法最根本的价值诉求。如果两者不对等，法律上应强制其对等。税法上的权利与义务对等并不必然意味着相等。因为，纳税人所负担的政府税收与政府提供公共物品在量上并不必然是相等的关系，但纳税人支付的税款却是享受公共物品的一种对价。
四、还原、补足并保护纳税人权利
税法的核心价值应是纳税人的权利与义务对等，但因居于最高位阶的税收上纳税人原生权利的缺失导致权利与义务并不对等——纳税人在宪法上仅背负纳税义务，进而导致现实中纳税人的维权意识淡薄或权利受损。因此，必须恢复属于纳税人的原生权利并加以保护。在没有权利或权利界定模糊时是不能奢谈保护的，所以要还原、恢复本应属于纳税人原有的权利并加以明确。在论证之前早就应该予以明确的一个前提——纳税人权利的位阶。
为对纳税人形成完整、有效地保护，必须对纳税人权利分为不同的位阶。如果将纳税人的权利分为一阶权利、二阶权利和三阶权利，其中一阶权利主要分布于税收层次、二阶权利主要分布于税收程序法层次、三阶权利主要分布于税收实体法层次的话，那么，界于税收的一阶权利可以规定权利与义务的对等，同样，界于税收程序法的二阶权利也可以规定权利与义务对等。但界于税收实体法的三阶权利则不存在真正意义上的权利，因为在实体法阶段只能设定义务而无法设定权利，也就是说实体法层面不需要涉及权利的律条，即便是税收支出也并不是权利的增加而只是义务的缩减。所以，纳税人权利只能分为两个位阶，按权利发生的因果关系，分为原生权利与派生权利。税法上的原生权利是指公民随出生而产生的对公共物品享有的权利，是不能被剥夺的、并应被宪法明确规定的权利。税法上的派生权利是指由税收中的权利衍生出来的一系列具体权利。纳税人权利不能隐含于公民的基本权利之中，这是必须予以明确的税收要件之一、也是立法者一刻也不能忘的。税法最终会调整到什么方向，标志就是纳税人权利是否构成国家宪法和税收基本制度的核心部分[23]。因此，在宪法框架下明确纳税人义务的同时也必须同步明确纳税人权利。纳税人权利保护的首要来源是宪法，宪法层次的保护才是最根本、最彻底和最坚实的保护。
税收应予以明确的权利是享受公共物品权、监督税款使用权和私有财产不受非正义税或非正确税额的侵犯权。这三项权利在我国宪法中是缺失的。而且，任何一国宪法，如果仅从征或纳的角度立法都意味着权利与义务的倾斜。在此仍需进一步明确或澄清的一个枝节问题是，税收调控是不是公共服务？在财税理论界，把税收在理论上一分为二，一部分为弥补政府提供公共物品所形成的成本，一部分用于宏观调控。本文认为，税收调控是公共服务。根据萨缪尔森对公共物品的经典但非成熟的定义——“每个人的消费不会减少任一其他人对该种物品的消费[24]”所显示，税收调控的结果是所有纳税人共享的，一个个体或组织的享用并不排斥和拒绝另一个个体或组织的享用，就是说，税收调控既具有非排他性也同时具有非竞争性。所以，本文认为税收调控属于公共服务。宏观调控可能存在局部利益受损者，之所以受损是因为过度使用了公共物品，而宏观调控对这些所谓的利益受损者实际上是一种行为矫正。可以说，提供公共物品是税收的基本目的，更是政府的基本职能和存在的理由。
那么，如何保护纳税人权利？本文认为应修改宪法第56条。宪法第56条应修改为：与中华人民共和国产生税收法律关系的行为主体有享受公共物品和服务的权利，并承担相应的纳税义务；税收立法专有权属于全国人民代表大会，并受行为主体委托有监督税款使用的权利；征税权属于政府。由此，才能完成对纳税人权利的恢复、补足并加以保护。
五、结论
“权利与义务对等”根植于中国人的法律观念中，但在现实运用上则常常表现出模棱两可有时甚至是权利不足或缺失。从税法角度来说，如果分为税收、税收程序法和税收实体法的话，那么，由于层面仅设定征税义务；税收实体法层面只能设定纳税义务；虽然税收程序法上既设定了义务，也设定了权利，但法律位阶较低，并且属于派生的权利和义务。所以，为实现税法的核心价值——权利与义务对等，要求税收层面必须还原、明确纳税人的原生权利，进而对修宪客观上产生权益保障的诉求：修改宪法第56条，还原、补足并保护纳税人权利。
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【关键词】资产负债表债务法；计税基础；暂时性差异；递延所得税资产或负债
《企业会计准则第18号――所得税》（以下简称：新所
得税准则），以全新的理念阐述了我国新形势下的所得税会计，实现了与《国际财务报告准则12号――所得税》基本趋同，是我国所得税会计一次具有深刻意义的变革。2008年实施的新企业所得税法（以下简称“新税法”），启用了新的年度纳税申报表，该申报表的设计理念也充分体现了新所得税准则的基本理念。因此，学习新所得税准则的基本理论，掌握其会计处理方法，不仅是会计核算的需要，对新税法下的所得税汇算清缴工作也具有现实意义。
一、新所得税准则的变化分析
所得税会计产生于会计收益和税法收益的差异。会计和税收因服务目的不同，遵循的处理原则亦不同。会计的目的是向会计信息使用者提供对决策有用的信息，遵从会计准则；而税收的目的是对企业的经营所得征税，遵从税收法规。会计准则和税收法规的差距影响和决定了所得税会计处理方法的变革。
新所得税准则与2001年的《企业
会计制度》（以下简称“原制度”）相比，在基本理念、会计核算方法、差异分类、递延所得税的确认和计量、可抵扣亏损的处理等方面发生巨大变化，对所得税会计实务亦产生重大影响。
（一）理论基础的转变
2006年财政部新颁布的企业会计准则，最核心的变化是核心价值理念由“配比收益”（配比收益=收入-费用-损失）转变为“全面收益”（全面收益=期末净资产-期初净资产-所有者分配或新投入资本），会计视
角由“收入费用观”转变为“资产负债观”，核心报表亦由“利润表”转变为“资产负债表”。
新所得税准则的核心内容充分体现了以“资产负债观”为基础的全面收益理论，即资产价值增加或负债价值减少会产生收益，反之则产生损失。在资产负债表日，逐项确认资产或负债的账面价值（遵从会计准则）和计税基础（遵从税收法规）之间的差异，并将这些差异的未来纳税影响，确认为具有真实意义的资产或负债，即“递延所得税资产”或“递延所得税负债”。新准则不仅要求确认和计量差异对所得税费用和净利润的影响，而且还要求确认和计量差异对资产负债表项目的影响，而原制度是以“收入费用观”为重心，只考虑会计制度和税收法规对收入、费用及损失在核算口径和确认时间上的差异，仅要求确认和计量差异对所得税费用和净利润的影响，倒轧出的资产负债表调节项目“递延税款借项（或贷项）”，其既非资产，亦非负债，不能真实反映出差异对未来纳税的影响。
（二）会计核算方法的变化
新所得税准则要求企业一律采用资产负债表债务法进行所得税会计核算。而原制度允许企业在应付税款法与纳税影响会计法（包括递延法和利润表债务法）之间进行选择。
资产负债表债务法的选择是新所得税准则核心价值理念的必然结果，是所得税会计的重大突破。资产负债表债务法不仅有利于会计信息的使用者理解企业所得税的经济价值，而且可以对未来现金流量作出恰当的评价和预测。
执行新所得税准则前，企业大都采用应付税款法，因不考虑递延所得税，核算相对较简单。而资产负债表债务法的采用显然增加了所得税会计核算的技术难度。各种所得税会计核算方法比较见表1。
（三）计税基础的引入
新所得税准则基于“资产负债观”的理论基础，引入了“计税基础”的新概念。确认资产和负债的计税基础是所得税会计的关键要点。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前扣除的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。而原制度是基于“收入费用观”的理论基础，不考虑会计准则和税收法规在资产、负债的确认和计量上的差异。
（四）暂时性差异的确认
暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额。由于资产、负债的账面价值和计税基础不同，在未来收回资产和清偿负债的期间内，会产生应纳税金额或可抵税金额，分别定义为“应纳税暂时性差异”和“可抵扣暂时性差异”，由此形成企业的递延所得税负债和递延所得税资产。递延所得税资产和递延所得税负债的确认与计量见表2。
新税法与新企业会计准则相比，在下列会计事项（不限于）有不同的规定，有可能产生暂时性差异并需确认相关的递延所得税资产或负债。一是固定资产的折旧方法和折旧年限的不同。二是无形资产的摊销方法和摊销年限的不同（使用寿命不确定的无形资产，会计准则不摊销，税法规定摊销期限不低于10年）。三是自创无形资产摊销成本的不同（按新税法规定，自创无形资产形成时的计税基础=开发成本×150%）。四是资产计提减值损失的不同（按新税法规定，未经核定的准备金支出不能税前扣除）。五是权益法核算长期股权投资的投资收益等相关项目的确认和计量的不同。六是公允价值计量且其变动计入损益的金融资产、金融负债，公允价值计量模式的投资性房地产的不同（公允价值变动产生的损益，税法规定不能税前扣除）。七是预提费用所形成的非实现负债的不同（如预提的售后服务费、对外担保的或有损失，税法规定实际支付前，不能税前扣除）。八是某些预收、应付款等，在收入、费用的确认和计量上产生的不同（如应计入当期应纳所得税的预收账款、其他应付未付的罚款、滞纳金等不能税前列支的）。
（五）未弥补亏损的处理
对于税法允许企业亏损向后递延弥补五年的规定，新所得税准则要求企业对能够结转以后年度的未弥补亏损（可抵扣亏损）和税款抵减，应当以可能获得用于抵扣亏损的未来应纳税利润为限，在亏损当期确认为递延所得税资产。弥补亏损不属于暂时性差异的范畴，但其对未来可产生可抵税影响，新所得税准则规定该事项视同可抵扣暂时性差异处理。因此，企业要对该可抵扣暂时性差异是否能在五年内的应税利润充分转回作出评估，如果不能转回，则不应确认该项递延所得税资产。
而原制度对可结转后期的尚可抵扣的亏损，采取更为谨慎的做法，视同永久性差异，在亏损弥补当期不确认递延所得税资产。
二、新所得税准则下的所得税费用确定
所得税会计核算的目的是确定当期应交所得税和利润表中应列示的所得税费用。新、旧所得税准则对于当期应交所得税的确定是一致的，变化在于对所得税费用的确定。利润表中的所得税费用应由当期应交所得税和递延所得税两部分构成。具体计算过程如下：
（一）计算“应交所得税”
按照税法的规定，调整会计利润至应纳税所得额并乘以当期所得税税率，计算当期应交所得税。调整的金额为会计收益和税法收益之间的差异，包括一次性差异和暂时性差异。
应交所得税=应纳税所得额×当期所得税税率
应纳税所得额=利润总额±纳税调整额+境外应纳所得弥补境内亏损-弥补以前年度亏损
（二）计算“递延所得税”
递延所得税是指应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额，是所得税会计核算的核心内容。
1.依企业会计准则，确定资产、负债的账面价值
资产的账面价值=资产的账面余额-该项资产备抵账户余额
负债的账面价值=负债的账面余额
2.依税收法律法规，确定资产、负债的计税基础
资产的计税基础=资产取得成本－按税法规定已经税前扣除的累计金额
负债的计税基础=账面价值－按税法规定未来可予税前扣除的金额
资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本。某些特殊情况可能会出现不一致，如企业自创的无形资产，其初始确认时计税基础=自创无形资产取得成本×150%。
负债的确认与偿还一般不会影响会计利润，也不会影响其应纳税所得额，其计税基础=账面价值。某些情况下可能会出现不一致，如企业预提的售后服务费等预计负债，未实际支付时计税基础=0。
3.确认递延所得税资产和递延所得税负债，计算递延所得税
比较资产、负债的账面价值与计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，分别确认应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，再乘以适用所得税税率，确定为资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有余额，并与期初余额相比，确定当期的递延所得税。
期末递延所得税资产=可抵扣税暂时性差异×适用所得税税率
期末递延所得税负债=应纳税暂时性差异×适用所得税税率
递延所得税=（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债）-（期末递延所得税资产-期初递延所得税资产）
因递延所得税资产或负债产生的递延所得税，一般应当计入所得税费用，但以下两种情况除外：一是某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的，由该交易和事项产生的递延所得税资产或负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）；二是企业合并中取得的资产、负债，其账面价值与计税基础不同时，应确认相关的递延所得税，调整购买日应确认的商誉或是计入合并当期损益的金额，亦不影响所得税费用。
（三）计算“所得税”
计算确定了当期所得税及递延所得税后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即
所得税=应交所得税+递延所得税
综上所述，新所得税准则下的所得税会计较原制度发生了巨大变化，特别是确认各项资产、负债的计税基础以及递延所得税资产或负债的确认和计量，比较复杂，是所得税会计核算的关键点和难点，不仅需要较高的会计专业水平，还需要对新税法以及相关的政策法规的娴熟应用，对会计从业人员提出了更高的要求。
【参考文献】
［1］ 财政部.企业会计准则第18号――所得税［S］.2006.
［2］ 财政部.企业会计准则讲解［S］.2006.
［3］ 中华人民共和国企业所得税法［S］.2007.
推行税收质量管理体系，就是把目前的税收工作目标、业务规程、岗责体系、工作标准、绩效考核等主要内容融入一个科学的管理体系之中，进行优化整合，创建一个科学的运行机制，不断提升税收管理水平。推行税收质量管理体系顺应了科学管理的发展潮流，符合税收管理的发展规律，是巩固和发展改革成果的迫切需要。
推行税收质量管理体系是一项创新工作。做好这项工作，应当遵循以下五项工作原则。
（一）依法行政原则。依法治税是税收工作的灵魂，税收管理创新必须遵循依法治税的原则。推行税收质量管理体系，一方面应当在坚持依法治税的前提下开展工作，税收质量管理体系的设计应当体现依法行政和依法治税的要求，严格遵循现行各项税收法律法规和《行政许可法》等行政管理法规的规定。另一方面，推行税收质量管理体系本身也是为了进一步规范税收执法，提高税收执法水平，提高税务部门依法行政的能力，不断提高税收执法质量和依法行政的管理效能，促进税务部门依法治税水平的提升。
（二）科学管理原则。推行税收质量管理体系不仅仅是对现有规章制度的补充修订，应当体现科学管理的特征，要借鉴、吸收当代管理科学先进的管理理念、原理和方法，结合工作实际进行创新，整合形成一个完整的体系，确保税收质量管理体系具有系统性和先进性。税收质量管理体系应当体现工作流程精简、业务标准精细、绩效考核精确、管理体系精湛，实现税收管理的科学化。
（三）注重实效原则。推行税收质量管理体系应当求真务实，立足于提高税收管理的质量和效率，应当抓住质量管理体系的核心和精髓，解决传统税务管理方法的薄弱环节，要注重制定工作标准，实行过程控制，强化绩效考核。通过制定和实施税收质量管理体系，不断提高税收管理质量和效率，减少征纳双方的办税成本。
（四）简便易行原则。推行税收质量管理体系不能搞繁琐哲学，应当做到指标科学明晰、标准规范统一、操作简便可行。同时，税收质量管理体系的实施应当以信息技术为支撑，以计算机自动考核为主，设置预警提示，进行过程控制，减少纸质记录。
（五）积极稳妥原则。推行税收质量管理体系应当循序渐进，先进行试点，完善后再全面推广。如可具体分为五个阶段，即方案制定阶段、体系设计阶段、推行试点阶段、全面推行阶段、总结验收阶段。
体系设计是推行税收质量管理体系的重中之重。总体设计思路围绕“目标引导、面向流程”。所谓“目标引导”，就是指税收质量管理体系应当紧紧围绕提高税收管理质量所要达到的目标进行体系设计，并将总体目标具体量化，形成质量指标体系，通过将税收质量指标逐层分解到具体的工作岗位，确保总体质量目标的实现。所谓“面向流程”，就是指税收质量管理体系应当针对具体的业务流程进行过程控制，变事后考核为事中监控，明确每一工作环节的工作质量要求及控制要点，确保整个业务流程的顺畅运作。根据以上总体思路，在税收质量管理体系设计工作中重点要做好以下四方面工作。
（一）设计质量指标体系。根据工作的实际，推行税收质量管理体系应当实现三个总体目标。即：牢固树立质量理念、服务理念、绩效理念，打造“政府放心、纳税人满意”的品牌；制定、实施税收质量管理体系，并持续改进，实现税收管理的科学化、精细化；全面提升税收管理质量和效率。为了实现上述总体目标，要设计科学、合理、便于考核的具体税收质量指标。分等级，量化指标，应当能够落实到具体的岗位进行考核。
（二）制定《管理工作标准》。每项管理工作标准应当明确工作职责、质量目标、业务流程、质量要求、控制要点、绩效考核、责任追究、表证单书和引用文件等主要内容。
推行税收质量管理体系，就是把目前的税收工作目标、业务规程、岗责体系、工作标准、绩效考核等主要内容融入一个科学的管理体系之中，进行优化整合，创建一个科学的运行机制，不断提升税收管理水平。推行税收质量管理体系顺应了科学管理的发展潮流，符合税收管理的发展规律，是巩固和发展改革成果的迫切需要。
推行税收质量管理体系是一项创新工作。做好这项工作，应当遵循以下五项工作原则。
（一）依法行政原则。依法治税是税收工作的灵魂，税收管理创新必须遵循依法治税的原则。推行税收质量管理体系，一方面应当在坚持依法治税的前提下开展工作，税收质量管理体系的设计应当体现依法行政和依法治税的要求，严格遵循现行各项税收法律法规和《行政许可法》等行政管理法规的规定。另一方面，推行税收质量管理体系本身也是为了进一步规范税收执法，提高税收执法水平，提高税务部门依法行政的能力，不断提高税收执法质量和依法行政的管理效能，促进税务部门依法治税水平的提升。
（二）科学管理原则。推行税收质量管理体系不仅仅是对现有规章制度的补充修订，应当体现科学管理的特征，要借鉴、吸收当代管理科学先进的管理理念、原理和方法，结合工作实际进行创新，整合形成一个完整的体系，确保税收质量管理体系具有系统性和先进性。税收质量管理体系应当体现工作流程精简、业务标准精细、绩效考核精确、管理体系精湛，实现税收管理的科学化。
（三）注重实效原则。推行税收质量管理体系应当求真务实，立足于提高税收管理的质量和效率，应当抓住质量管理体系的核心和精髓，解决传统税务管理方法的薄弱环节，要注重制定工作标准，实行过程控制，强化绩效考核。通过制定和实施税收质量管理体系，不断提高税收管理质量和效率，减少征纳双方的办税成本。
（四）简便易行原则。推行税收质量管理体系不能搞繁琐哲学，应当做到指标科学明晰、标准规范统一、操作简便可行。同时，税收质量管理体系的实施应当以信息技术为支撑，以计算机自动考核为主，设置预警提示，进行过程控制，减少纸质记录。
（五）积极稳妥原则。推行税收质量管理体系应当循序渐进，先进行试点，完善后再全面推广。如可具体分为五个阶段，即方案制定阶段、体系设计阶段、推行试点阶段、全面推行阶段、总结验收阶段。
体系设计是推行税收质量管理体系的重中之重。总体设计思路围绕“目标引导、面向流程”。所谓“目标引导”，就是指税收质量管理体系应当紧紧围绕提高税收管理质量所要达到的目标进行体系设计，并将总体目标具体量化，形成质量指标体系，通过将税收质量指标逐层分解到具体的工作岗位，确保总体质量目标的实现。所谓“面向流程”，就是指税收质量管理体系应当针对具体的业务流程进行过程控制，变事后考核为事中监控，明确每一工作环节的工作质量要求及控制要点，确保整个业务流程的顺畅运作。根据以上总体思路，在税收质量管理体系设计工作中重点要做好以下四方面工作。
（一）设计质量指标体系。根据工作的实际，推行税收质量管理体系应当实现三个总体目标。即：牢固树立质量理念、服务理念、绩效理念，打造“政府放心、纳税人满意”的品牌；制定、实施税收质量管理体系，并持续改进，实现税收管理的科学化、精细化；全面提升税收管理质量和效率。为了实现上述总体目标，要设计科学、合理、便于考核的具体税收质量指标。分等级，量化指标，应当能够落实到具体的岗位进行考核。
（二）制定《管理工作标准》。每项管理工作标准应当明确工作职责、质量目标、业务流程、质量要求、控制要点、绩效考核、责任追究、表证单书和引用文件等主要内容。
[关键词] 税收法定;现代税制;税制改革
[基金项目] 江苏省2015年度普通高校研究生科研创新计划项目（项目号KYZZ15_0344）
[作者简介] 岳鹏星（1988―），男，河南宝丰人，苏州大学社会学院博士研究生，研究方向为中国经济史、税制变迁研究。
[中图分类号] F810.42 [文献标识码] A [文章编号] 1671-198X（2016）01-0020-06 [收稿日期] 2015-11-03
2015年3月15日，我国最新修订的《中华人民共和国立法法》第八条第六项明确了关于税种的设立、税率的确定和税收征管等税收基本制度由法律规定，这是我国贯彻税收法定原则的重要一步。此后，中共中央通过了《关于贯彻落实税收法定原则的实施意见》，进一步明确了我国税制改革的基本路线与方向。这些使得我国在税制改革中贯彻税收法定主义的理念更加坚定。目前，学界针对税收法定原则的研究成果较多，而从税收法定的视角考虑我国现行税制中的某些问题，进而提出对策，则相对薄弱。在国家“一带一路”战略出台实施的背景之下，完善我国税制，并与其他国家展开双边、多边税收合作成为税务工作的题中之意。而其中，以税收法定原则探讨我国税制的优化改良也成为完善我国税收制度的一种视角。
一、税收法定原则是现代税制的核心内涵
广义上说，税收是伴随着国家、阶级社会的诞生而存在的。历史上看，我国的税收制度随着历史的演进而逐渐变化。税制经历了从最初的贡、助、彻到租庸调制，再到两税法，进而到一条鞭法、摊丁入亩，乃至近代的改良新税制，呈现出一个漫长的制度变迁史。1不过，现代社会下的税收法定原则却并没有直接在我国传统的历史时期萌芽、诞生，或者说税收法定原则是西方近代社会以来的产物。税收作为制度、法律、政策，亦是一个国家或民族的文化因素。它基本反映了作为征税方的国家政府和纳税方的纳税人之间的合作与互动的关系。也就是说，税收是征税方与纳税人在共享秩序下博弈的产物，现代国家体制下，博弈的秩序规则表现为法治特征。征税方即国家不仅以法律的形式凭借国家意志力取得财富，纳税人的基本权利和各种程序性权利也建立在的基础上，并反映在税法之中。税收法定原则也构成了现代税制的基本原则。税收法定对税制而言，是在一定时期、一定地域、一定条件下的各种税收形式或税收模式的法定设定。税收法定原则的核心是民主法治。其基本含义包括：税收要素法定（即对税率、税收优惠等必须通过立法来确定），税收要素明确（即通过法律来明确税收要素，避免歧义与裁量空间），征税程度合法（即税收征管要依法进行）。1总体而言，“税收法定原则作为税法的最高原则，通过对政府征税权的议会控制，实现对财产权的最有力保障”。2
现代社会中，人人都是纳税人，政府无权单方面征税和决定税款的使用，纳税人拥有知情权、监督权、诉讼权等不可侵犯的权利。未经合法程序确立的税收，是不具有正当性的。税收法定原则并不是随着国家的出现而出现的，而是历史的产物。1215年6月5日，英国国王签署了《自由大》，其中第12条规定：除了已经通过法规规定的税金之外，“不得征收代役税和贡金，唯全国公意所许可者，不在此限。”《自由大》首先以成文规则的方式，规定了以国王为代表的国家意志的边界，它成为英国发展的发端，也是税收法定原则的萌芽。英国的税收法定原则的历史形成，首先表现为贵族阶层反对国王随心所欲征税，接着是团结新兴市民长期抗争迫使国王让步，最终达成协议，未经国会承诺，国王不得征税。美国在1787年制定宪法，其中，征税的权利被赋予联邦国会。美国宪法第1条第7款、第8款，规定征税法案应由众议院提出，参议院提出修正案或表赞同，国会有权规定和征收直接税，进口税和其他税。至此，美国亦实现了税收法定原则。法国的《人权宣言》第14条规定“所有公民都有权亲自或由其代表来确定赋税的必要性，自由地加以认可，注意其用途，决定其税额、税率、客体、征收方式和时期。”3英美等现代国家的税制理念中均认为民众资源让渡自己的一部分财产给政府，而政府则必须提供必要的公共品和公共服务。可以认为，税的性质决定了民众和政府的关系的本质。税收是民众为了获得政府提供的公共服务而自愿授予政府的，还是政府强制向民众征收而无须回报，构成了政体的基本架构，前者是税收法定主义的贯彻，后者则明显落入专制政府的窠臼。
总而言之，税收法定原则是现代税收制度的根本标志。税收立法归属代议机构独享，政府部门是没有权力强制收取财政收入的，税收法定是现代税制最核心也是最基本的原则。
二、纳税人的权利是税收法定的制度源泉
一、实施新会计准则体系有助于帮助企业更好地理解和运用新准则
1.新准则主要在所得税会计处理方法及其相关信息的披露等方面进行了规范，会计重心由原来的以损益表为重心转向了以资产负债表为重心，从而使新准则中计税差异、会计处理方法等发生了显著变化。新准则对差异不再划分为永久性差异和时间性差异，而是更侧重于定义暂时性差异。新准则在对暂时性差异进行处理时，不允许在应付税款法和纳税影响会计法中作选择，要求统一采用纳税影响会计法，规定企业所得税核算只能采用资产负债表债务法。
2.新准则中关于企业所得税的呈现出新的变化。新会计准则中对企业所得税账户设置、核算方法都产生了较大的影响，具体来讲。首先，新《准则》首次引入了“计税基础”概念。明确了资产的计税基础、负债的计税基础等。其次，新准则设置“应交税金一应交所得税”科目，核算企业应交未交所得税设置“所得税”科目，核算企业计人当期损益的所得税费用设置“递延所得税负债”科目，核算企业递延所得税负债的发生及转回设置“递延所得税资产”科目，核算企业递延所得税资产的发生及转回。再次，新准则采用了暂时性差异的概念。暂时性差异强调差异的内容，反映的是某个时间点上的差异。最后，新会计准则只允许企业采用资产负债表债务法进行核算。其核心是以资产和负债的变动来计量收益，当资产的价值增加或是负债的价值减少时会产生收益。
3.新准则对企业所得税一些会计处理方法上的影响。新会计准则只允许企业采用资产负债表债务法进行核算，对企业所得税一些会计处理方法产生了较大的影响：首先，新《准则》要求企业将递延所得税资产和递延所得税负债分别作为非流动资产和非流动负债反映在资产负债表中，由于我国大部分企业执行原规定时通常采用应付税款法，不确认递延所得税资产和递延所得税负债，但在执行新《准则》后，要确认递延所得税资产和递延所得税负债，因而会影响企业的财务状况。其次，对弥补亏损会计处理的影响，《准则》规定，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。而不是原准则的逐年延续弥补，最长不得超过5年的办法。
二、新会计准则下的
1.新会计准则下的所得税的确认和计量。首先，递延所得税资产和负债的确认。确认和计量递延所得税负债、递延所得税资产，是资产负债表债务法的关键所在。首先，递延所得税负债是由于暂时性差异中的应纳税暂时性差异而导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，形成递延所得税负债。对于所有应纳税暂时性差异，除某些特殊情况除外，均应确认相关的递延所得税负债。其次，暂时性差异中的可抵扣暂性差异：将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，形成递延所得税资产。企业以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限，确认相应的递延所得税资产。其次，资产、负债的计税基础。其次，新《企业会计准则》采用资产负债表债务法进行核算，资产负债表债务法要确认递延所得税负债或递延所得税资产，这就要求企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。首先，资产的计税基础是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。某一资产负债表日的计税基础是其成本扣除按照税法规定在以前期间已经税前扣除的金额。其次，负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。一般负债的确认和清偿不会影响企业的损益，也不会影响所得税的计算，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值。但某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，如按照会计规定自费用中提取的某项负债等。
2.逐步推广应用新方法。会计准则的发展水平应与其所处会计环境相契合。我国企业的现实情况与制定国际会计准则所处的会计环境不同，无论是从市场监管、企业内部业绩评价与激励，还是从企业利益相关者的角度来看，利润指标都是比其他指标更为重要的标准。在这种情况下，新准则规定一律采用国际通行的资产负债表债务法进行所得税会计处理，难免会导致企业缺乏采用新准则的动力。因此需要相关部门调整考核企业业绩的标准，如对公司的上市和停、退市等市场监管条件，逐步改变过度依靠收益指标的做法，适当加大长期盈利能力指标的比重，在外部环境上配合新准则的推行。可考虑借鉴英、法、德、日的双轨制办法，明确所得税会计方法的过渡处理原则，同时采用损益表和资产负债表债务法两种处理方法，并选择其中一种方法作为基准方法，待条件具备时，再全部改为资产负债表债务法。
关键词：财务会计；税务会计；成本收益；思考
Abstract: along with our country's socialist market economy system development and perfection of China's accounting system reform and tax system reform and have made great achievements, at the same time as fiscal, taxation system and accounting function transition, change and perfect, tax accounting and enterprise financial and accounting, management accounting of the gap between more and more big. With economic development, our country related departments in reflect the financial accounting and tax accounting's independence and the separation principle, and on the basis of the financial accounting and tax accounting to a certain reform. This paper introduced in financial accounting and tax accounting difference, and on the basis of the analysis also financial accounting and tax accounting separation of cost effectiveness.
Keywords: financial accounting; Tax accounting; Cost benefit; thinking
中图分类号：E232.5文献标识码：A 文章编号：
会计体系的改革意味着我国企业经营制度处于不断完善之中。然而任何一个新兴改革必然有其两面性，相关部门应该根据实际情况予以践行。不仅是从理论上，更应该从实际上辩证的思考相关改革是否符合自身长远利益。只有符合发展的利益才有可能实现可持续发展的战略。相关企业在进行会计体系改革的过程中应该深入了解自身实际情况，随后再实施相关措施，从根本上促进经济又好又快的发展。近年来，随着财务会计与税务会计在企业中融合或者分离的呼声也越来越高，因此，从财务会计和税务会计两者在企业中的定位原则、关系以及模式分析对比对我们理清财务会计和税务会计对企业收本收益造成的客观影响有一定意义所在。
一、财务会计与税务会计
财务会计是在公认会计原则和会计制度的指导和规范下对己发生或己经完成的经济业务进行确认、计量、记录，并由此形成财务信息，对企业和外部有利益关系的各方面提供报告，以满足其经济决策的需要为目标的会计。税务会计是一门新兴的边缘会计学科，它是以国家现行税收法令为准绳，以货币计量为基本形式，运用会计学的理论和核算方法，连续、系统、全面地对税款的形成、计算和缴纳，即税务活动引起的资金运动进行核算和监督的一门会计。
二、财务会计和税务会计在企业成本收益核算中的差异性
税务会计、财务会计同属于会计学科，两者互相补充，相互配合，相互促进，共同对纳税人生产经营活动进行核算与监督。财务会计核算的结果会影响税务会计核算结果，税务会计核算结果也会影响财务会计核算结果，当企业中两者没有分离的时候，最后进行制定财务报表为两套。企业中财务和税务同为会计遵循的原则有如下几个特点：第一，税法导向原则使税务会计首先要遵从税法；第二，税务会计核算必须如实纳税，不能偷税，不能引起风险，数据真实，调整要真实，财务会计进行企业成本核算要根据税务真实的数据而进行；第三，财务会计与税务会计进行核算的时候，税务会计有自己的一套操作程序，这样有助于增加财务会计核算的灵活性；最后，企业中财务和税务会计核算的核心内容：一是纳税活动，应纳的税额进行全面核算，形成准确的纳税申报表。二是在核算基础上，依据税法对企业经营活动和业务产生的成本基础上进行真实的财务数据和报表以协助企业管理层进行企业决策。二者主要有以下几方面的差异：
1.财务会计与税务会计两者的核算目标的差异
企业财务会计是给投资者报告信息，为投资者服务。税务会计是为依法征税，依法纳税服务，目标不同。
2.财务会计与税务会计两者的核算依据不同
企业财务会计核算的依据是会计准则和会计制度，而企业税务会计的核算依据是以税法为依据。
3.财务会计与税务会计两者的核算对象不同
企业财务会计核算对象是企业资金投入周转循环产生的一个过程，而企业税务会计核算对象主要是反映税款用的过程以及税款从征集、上交到退还的过程。
4.财务会计与税务会计两者的核算原则不同
企业财务会计核算肩负收付实现制的原则，是以现金收到或付出为标准，来记录收入的实现和费用的发生。按照收付实现制，收入和费用的归属期间将与现金收支行为的发生与否，紧密地联系在一起。换言之，现金收支行为在其发生的期间全部记作收入和费用，而不考虑与现金收支行为相连的经济业务实质上是否发生。企业税务会计是以税务为导向原则，两者侧重点不同。
5.财务会计与税务会计两者的核算程序不同
企业财务会计核算是做报表、记账的程序，而企业税务会计核算是按照在会计核算基础上进行纳税调整，形成纳税申报表这样一个方式运作。
三、企业财务会计与税务会计在企业成本收益核算中的职能分析
【关键词】 基本内容； 核算原则； 会计政策； 所得税法； 差异
我国企业所得税法规一直依附于企业所执行的会计政策。税法中对计税收入的确认，成本、费用和损失的列支范围与列支标准等规定，基本上以会计政策为基础，但是在一些项目上却加以限制和调整。究其原因，来自于现行的《企业会计制度》、《企业会计准则》会计政策与《企业所得税法》等税收政策基本内容、核算原则上的差异。计算企业所得税在很大程度上依赖于企业所执行的会计政策，而作为现行的会计政策不仅包括了《企业会计制度》，而且包括了《企业会计准则》；税法包括了不断出台的一系列税收政策，比如《企业所得税法》和《企业所得税实施条例》。这些不断出台的会计政策和税收政策十分明显地使会计中的税收问题，税收中的会计问题共同成为一个十分重要的核心问题。
一、我国会计政策的现状以及执行情况
我国目前的会计法律制度与其它法律一样分为：
第一层次，法律：《中华人民共和国会计法》，它是由1985年1月21日全国人大常委会制定并审议通过，同年5月1日实施。1993年12月29日第一次修订，1999年10月31日第二次修订，2000年7月1日执行。属于法律范畴，是一切会计相关制度制定和应用的基础。
第二层次，行政法规：《总会计师条例》由国务院1990年12月31日颁布。同时还包括《企业财务报告条例》由国务院2000年6月21日制定，2001年1月1日起执行。
以上两个层次均属于原则性的法律规定范畴。
第三层次，规章：这个层次情况较为复杂。会计准则方面有2007年1月1日起在上市公司范围内实施、2008年1月1日在中央企业执行的新《企业会计准则》。会计制度方面有2000年12月29日颁布的《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》，同时还有《企业财务通则》。
至2008年8月，我国会计核算的依据种类目前达到比较复杂的程度，上市公司和中央企业执行《企业会计准则》，同时，国家鼓励其他企业执行《企业会计准则》，执行准则的企业停止执行原企业会计准则、《企业会计制度》、《金融企业会计制度》。而绝大多数企业如中小企业和非上市的外商投资企业仍然在执行《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》及其相关规定。
会计准则和会计制度的关系是准则代替制度是必然的趋势，最终实现从统一会计制度到会计准则的平稳过渡。
二、我国税法政策的现状以及执行情况
我国目前的税收法律制度与其它法律一样也分为：
第一层次，法律：2007年3月16日，全国人大十届五次会议审议通过《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法），统一了内、外资企业所得税制度，并于2008年1月1日起施行，属于法律层次。将原《所得税暂行条例》的规章层次提高到了现在的法律层次。该层次还有《税收征管法》和《个人所得税法》。
第二层次，行政法规：2007年12月11日国务院公布了《中华人民共和国所得税实施条例》（以下简称实施条例），也于2008年1月1日正式施行，属于行政法规层次。
第三层次，规章：增值税、消费税、营业税三大流转税等仍然执行1994年1月1日国家税务总局颁布实施的《增值税暂行条例》、《消费税暂行条例》等政策，属于规章层次。
新颁布的《企业所得税法》重新调整计算企业所得税时部分项目的税收口径，比如修订后的《企业所得税年度纳税申报表》，要求申报表的使用者及编制者计算企业所得税时，须以企业的会计资料为基础，尊重税法与会计在收入、成本、费用、损失等确认方面存在的差异，并以税法规定的口径处理所有的涉税事项。事实上是在尽量保证税法与会计核算一致性的基础上，更加尊重会计核算与税法之间的差异，体现了税法与会计处理适度分离的治税理念。
所以，凡是在税法中有规定的，必须严格按照税法的有关规定执行；凡是税法没有规定的，则按企业执行的会计政策来执行，以增强税法的规范性和强制性。
三、《企业会计制度》、《企业会计准则》与《所得税法》基本内容上的不同
（一）立法原则不同
《企业会计制度》是为了规范企业的会计核算，真实、完整地提供会计信息，根据《会计法》及国家其它有关法律和法规而制定的。
《企业会计准则》是为了规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，根据《会计法》和其他有关法律、行政法规而制定的。
《所得税法》按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的要求，为贯彻落实科学发展观、公平税负、发挥调控作用、参照国际惯例、理顺分配关系、有利于征收管理的立法原则，在税制基本要素的设计、优惠政策的安排、征管措施的制定等方面，更加科学、规范、合理。比如对高新技术企业的低税率规定，对民族自治地方的减征或免征规定，对安置残疾人员工资的加计扣除，以及对环保、节能节水、安全生产的税额抵免等都应符合科学发展观的立法原则要求。
（二）制定的机关不同
《企业会计制度》和《企业会计准则》都是由财政部颁布，属于第三层次规章，对企业会计核算具有指导和规范的作用。
《企业所得税法》由全国人大颁布，属于第一层次法律。即使是《所得税实施条例》，也属于第二层次行政法规，这远远高于其它税法的层次，即便是与企业所得税一样的另一个主体税增值税的规定也只是属于第三层次规章。
（三）制定的目的不同
《企业会计制度》是为规范企业的会计核算，真实、完整地提供会计信息而制定的制度。
《企业会计准则》是为规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，通过与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于向财务会计报告使用者做出经济决策。
会计政策的目的，在于规范企业的会计核算，真实、完整地提供会计信息，以满足有关各方面了解企业财务状况和经营成果的需要。
《企业所得税法》是在世界经济向一体化方向发展和各国税制改革呈现趋同的情况下而制定的，是顺应税制改革“低税率、宽税基、少优惠、严管理”的发展潮流，以增强我国所得税法的统一性和前瞻性。通过对企业应纳税所得额、应纳税额的计算及缴纳，使企业履行纳税义务，保证国家财政收入的实现，维持社会的正常运转。同时，体现国家的产业政策，实现对经济的宏观调控，最终达到社会的公平与效率。所以《企业所得税法》明确了“四个统一”：内资、外资企业适用统一的企业所得税法；统一并适当降低企业所得税税率；统一和规范税前扣除办法和标准；统一税收优惠政策，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。
（四）“国际化”背景不同
由于资本市场的快速发展，我国会计准则的国际化过程中既要平衡立足于国情和与国际接轨，又要有利于我国企业的发展。所以我国不论是会计制度还是会计准则的建设都加快了与国际会计准则的趋同，具有“国际化”背景。
1992年的《企业会计准则一基本准则》实现了我国会计模式由计划经济模式向市场经济会计模式的转换。2000年的《企业会计制度》和旧16项《企业会计准则》的出台，表明与国际会计准则的“协调”。在该制度规定下，采取中国会计准则编制财务报告的企业，在境内发行B股和到香港发行H股，按国际会计标准所需要进行的调整已经较少了。
2006年的1项基本准则、16项具体准则的修订和22项新准则的颁布和实施，表明与国际会计准则“趋同”。在准则下，我国绝大部分会计政策和方法与国际会计准则的要求是一致的，总体上保持了两者之间较高程度的趋同。同时适当考虑了中国的实际情况，保留了一些与国际准则之间的差异，比如公允价值的采纳、企业合并的会计处理、资产减值的会计处理以及对关联方关系及其交易的披露等。
《企业所得税法》及其实施条例，参照国际通行做法、维护我国税收权益的需要，借鉴国际反避税立法经验，结合我国税收征管实践，做出特别纳税调整条款的具体规定，确立了我国企业所得税的反避税制度，这是我国首次较为全面的反避税立法。
（五）适用范围不同
《企业会计制度》要求在我国境内设立的企业（含公司）执行。除不对外筹集资金、经营规模较小的企业，以及金融保险企业，就目前执行情况看，小企业执行《小企业会计制度》，非上市的金融机构执行《金融企业会计制度》，除了上市公司、中央企业外的企业，仍执行《企业会计制度》，打破了所有制和行业界限，建立了国家统一的会计核算制度。
《企业会计准则》规定在中华人民共和国境内设立的企业（包括公司）执行。就目前执行情况看，从2007年1月上市公司、2008年1月中央企业开始执行《企业会计准则》，有条件的企业也在执行。
四、《企业会计制度》、《企业会计准则》与《所得税法》在核算原则上的不同
核算原则是企业进行会计核算和征纳税收所必须遵循的规则和总体要求，《企业会计制度》规定了13项核算原则，再加上在制度中增加的“实质重于形式”原则。
新《企业会计准则》制度中所说的核算原则，分为客观性、相关性、清晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等原则。权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。权责发生制上升为会计基本假设，历史成本体现在会计要素的计量中。
所得税也遵循一些会计核算的基本原则，但它是基于税法坚持的法定原则、收入均衡原则、公平原则、反避税原则和便于行政管理等原则。
（一）权责发生制原则
《企业会计制度》将权责发生制作为13项核算原则之一。规定企业的会计核算应当以权责发生制为基础，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。所以，现销、赊销作收入，而预售不作为收入。同时，对费用的核算，强调了本期以及收益性支出与资本性支出的划分。对预付和预提强调了跨期摊提，有十分明显的权责发生制的两个标志性会计科目：“待摊费用”和“预提费用”。
《企业会计准则》将权责发生制从核算原则上升为会计假设，规定企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。但是，取消了“待摊费用”和“预提费用”两个会计科目。只允许存在短期借款利息的“应付利息”和固定资产大修理费的“长期待摊费用”，将预付的费用作为“预付账款”核算。在费用的计算上，更加强调实际发生，尽量减少虚拟资产和虚拟负债的产生；更加强调资产负债表上的资产、负债和所有者权益的真实性表现。
新《企业所得税》规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。从企业经济权利和经济义务是否发生作为计算应纳税所得额的依据，强调企业收入与费用的时间配比，要求企业收入费用的确认时间不得提前或滞后。企业在不同纳税期间享受不同的税收优惠政策，坚持按权责发生制原则计算应纳税所得额。但在特定情况下，可以采用收付实现制的原则，不采用权责发生制原则，同时授权国务院财政、税务主管部门也可以根据实际情况对不采用权责发生制的情形作进一步详细规定，以保证应纳税所得额计算更加科学合理。
（二）谨慎性原则
《企业会计制度》规定企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益、少计负债或费用，但不得计提秘密准备。
《企业会计准则》规定企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。对资产减值准备不仅做出规定，还专门颁布其自己的具体会计准则。会计准则对谨慎性原则的解释是在面临不确定性因素时，既不高估资产或收益，也不低估负债或损失。
制度、准则中谨慎性原则的应用侧重于对收入、费用的确认和计量行为进行约束，以实现会计上对纯收益（或利润）确认和计量的客观和稳妥，以免对会计信息使用人产生误导。
比如：在制度中规定存货发出的计价方法可以在先进先出、后进先出、个别计价、加权平均法中，企业根据自己的需要进行选择，一经选择确定，不得随意变更。不少企业在物价呈上升趋势时，为了体现谨慎性原则常常选择后进先出法。但是在准则中，取消后进先出法，对个别计价法的选择也有了限制性条件，尽管所得税法对存货计价方法的选择与企业执行的制度或者准则相符，但是对工业、商业生产成本、销售成本的计算仍然有较大的影响。
再比如：在制度、准则中，都规定企业可以计提坏账准备、存货跌价准备等7项资产减值准备。只是制度规定计提后可以转回。而准则规定资产减值损失一经确认，除了存货跌价减值准备可以转回外，其余在以后会计期间不得转回，目的是避免和减少上市公司操纵利润。
税法对谨慎性原则的理解，着重强调防止税收收入的流失，更多地从反避税的角度出发。新《所得税法》规定在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除。如果企业根据制度或者准则等规定提取的任何形式的准备金（包括资产准备、风险准备等），仍然不得在企业所得税前扣除，必须在缴纳所得税时进行纳税调整。
（三）重要性原则
《企业会计制度》规定，企业的会计核算应当遵循重要性原则。在会计核算过程中，对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式。对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化处理。
《企业会计准则》规定，企业提供的会计信息，应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，来选择合适的会计方法和程序。
而税法不承认重要性原则，只要是应纳税收入或不得扣除项目，无论金额大小均需按规定计算所得。例如会计准则对以前年度的重大和非重大会计差错给予了不同的更正方法，而税法则从不采用“重要性”原则。
（四）实质重于形式原则
《企业会计制度》规定，企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。这一原则，用在会计实务中的诸多方面。如：企业合并政策、外币折算政策、所得税的会计处理方法、存货的计价方法、长期投资的核算方法、坏账损失的核算，或有事项的处理、关联方关系及交易的披露等。实质重于形式原则成为制度中新增加的一项核算原则，成为加强会计国际协调的必然要求，也是提高会计信息质量的重要条件。
《企业会计准则》规定，企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。该准则的应用，不仅成为一项国际惯例，而且在《企业会计准则一收入》有关收入的确认中较多地运用了实质重于形式原则。如在确认商品销售收入时，其条件之一就是企业已将商品所有权的主要风险和报酬转移给买方，其重视的是所有权上的主要风险和报酬的经济实质而不是所有权的法律形式。
制度、准则中，对实质重于形式原则的应用，侧重于就企业发生的经济活动内容（即企业行为）是否得到全面揭示提出要求，以实现会计信息使用者能通过会计信息对企业经济活动的现状和企业现时的财务状况进行客观的分析与评价，以免对其产生误导。
例如，在制度中规定：“除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益”。而税法则为了方便确定，甚至对筹建期都作了明确的解释：“所谓筹建期，是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的期间。”
在售后回购业务的会计核算上，按照“实质重于形式”的要求，制度、准则视同融资进行账务处理。但税法并不承认这种融资，而视为销售、购入两项经济业务分别进行处理，要求缴纳流转税和企业所得税。
（五）税前扣除的相关性和合理性原则
相关性和合理性是企业所得税税前扣除的基本要求和重要条件。
《企业会计制度》规定，相关性是企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要，没有合理性原则。
《企业会计准则》规定，相关性是企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测，也没有合理性原则。
《企业所得税法》及其实施条例规定，支出税前扣除的相关性是指与取得收入直接相关的支出。同时规定一般从支出发生的根源和性质来分析，而不是根据费用支出结果来做判断。规定不符合相关性原则的支出不得扣除，比如为取得企业非营利性活动取得的收入（即不征税收入）而发生的支出不得扣除或计算对应的折旧、摊销。
实施条例规定，支出税前扣除的合理性，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或有关资产成本的必要和正常的支出。合理性的具体判断，主要是发生的支出，其计算和分配方法是否符合一般经营常规。例如实施条例规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。同时将工资薪金支出进一步界定为企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。如果是雇员实际提供了服务，并且报酬总额在数量上是合理的，就允许在应纳税所得额中全额扣除。
【参考文献】
[1] 企业会计制度讲解.财政部会计司.中国财政经济出版社，2001.9.
[2] 企业会计准则2006.企业会计准则学习组.中国经济出版社，2006.4.
[3] 企业所得税法.国家税务总局网站.
【关键词】所得税会计准则比较
会计经历了其重心从资产负债观到收入费用观，再到资产负债观的转换过程。2003年美国证券交易委员会提出了关于《对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系的研究》的报告。该研究报告通过比较后指出：“在制定准则，特别是在确立目标导向的体系时，采用收入费用观是不恰当的。历史的经验表明：资产负债观为经济实质提供了最有力的概念描述，从而成为准则制定过程中最合适的基础”。在所得税会计处理方法上，也经历了从应付税款法、递延法、损益表债务法到目前的资产负债表债务法这样一个核算过程由简单到复杂、计量准确性由低到高的过程。美国财务会计准则委员会早在1987年的96号财务会计准则公告中，就建议采用资产负债表债务法核算当年和以前年度经营活动所产生的所得税纳税影响。1996年修订的国际会计准则第12号，也由原来要求企业采用递延法或损益表债务法改为禁止采用递延法，要求采用资产负债表债务法。由此可见，无论从制定准则所依据的基础观念还是所得税会计的核算方法，我国所得税会计准则都顺应了所得税会计发展的国际趋势，与国际财务报告准则之间实现了实质性趋同。
一、计税基础与暂时性差异的确认是关键
2006年2月财政部的《企业会计准则第18号—所得税》成为新准则体系中实施难度最大的准则之一。该准则明确指出所得税会计采用资产负债表债务法，核算理念发生了重大变化，与原来企业适用的《暂行规定》和《企业会计准则—所得税》有较大差别。
采用资产负债表债务法要求企业的资产与负债分别根据会计准则与税法的不同要求进行计价，简称会计计价基础和税法计价基础。会计计价基础即账面价值，是企业在资产负债表日根据会计准则规定在账面上确认的资产或负债的金额。税法计价基础即计税基础，是企业在资产负债表日根据税法规定为计算应交所得税确认的资产或负债的价值，也是申报所得税时该资产或负债的计税金额。
二、所得税准则的比较分析
1、所得税差异的分类方法不同
在原准则中由于会计制度和税法的目的不同，对资产、负债、收入、费用等的确认时间和范围也不同，从而导致税前会计利润与应税所得额之间产生了差异，并将这一差异分为永久性差异和时间性差异。永久性差异是由企业一定期间的会计收益与应税所得之间计算口径不同而产生，产生于当期，以后各期不做转回处理；时间性差异是由于企业在某些收入、费用项目计入应税所得的时间与计入会计收益的时间不一致而产生的差异，发生于某一时期，但在以后的一期或多期内可以转回。而新准则与国际惯例接轨，摒弃了“两种差异”的提法，引进了暂时性差异的概念。
新准则从资产和负债的定义出发明确了资产和负债的计税基础。资产的计税基础是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额，因资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，形成企业的资产或负债，在有关暂时性差异发生当期，符合确认条件的情况下应当确认相关递延所得税负债或递延所得税资产。
根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，暂时性差异也分为两种形式。一是应纳税暂时性差异，是指在确定收回或清偿该资产或负债的账面金额未来期间的应税利润（可抵扣应税收益额的亏损）时，将导致应税金额的暂时性差异。二是可抵扣暂时性差异，是指在确定收回或清偿该资产或负债的账面金额未来期间的应税利润（可抵扣应税收益的亏损）时，将导致可抵扣金额的暂时性差异。这种变化体现了对包括所得税会计处理在内的企业财务会计视角已经由损益表观转变为资产负债表观，反映了当前会计界视野的拓宽和认识的深化以及目标的国际趋同。
2、所得税会计核算方法不同
原准则中企业既可以选用应付税款法，也可以选用纳税影响会计法中的递延法或债务法进行所得税会计的核算。应付税款法不要求对所得税进行跨会计期间核算，也不确认时间性差异对未来所得税的影响，而是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异均在当期确认为所得税费用，造成的纳税影响额直接计入当期损益，而不必递延到以后各期，当期的所得税费用等于当期应交的所得税。纳税影响会计法中的递延法或债务法则要求对所得税进行跨会计期间核算。在核算时首先按税前会计利润计算当期所得税费用，然后根据应纳税所得额确定应交所得税款，最后根据所得税费用与当期应纳税款之差倒算出本期的递延款。
新准则要求企业采用资产负债表债务法进行核算，即要求将所得税进行跨会计期间核算。在资产负债表中，企业首先根据税法对税前会计利润进行调整，按照调整后的应纳税所得额计算当期应交所得税；然后根据资产或负债的账面价值与税法计税基础确定暂时性差异，据此计算递延所得税资产或递延所得税负债的账面余额，其期末、期初余额之差是本期发生和转回的递延所得税资产和递延所得税负债的净额；最后通过确定了的当期应交所得税及递延所得税来推算利润表中应予确认的本期所得税费用。其计算公式为：本期所得税费用=当期应纳税所得额×税率+（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债）-（期末递延所得税资产-期初递延所得税资产）。与原准则相比，新准则有三方面的变化。一是对暂时性差异的处理不允许在应付税款法和纳税影响会计法之间做选择，统一要求采用纳税影响会计法。二是在纳税影响会计法中，不允许在递延法和债务法之间做选择，统一要求采用债务法。三是摒弃了损益表债务法，而改用国际会计准则委员会要求的资产负债表债务法。
3、所得税项目列报和披露不同
与原准则相比，新准则对所得税项目在财务报表中的列报和披露内容的规定也有差异，主要体现在三个方面。
（1）所得税相关项目在资产负债表中的列示不同。原准则只要求企业在负债类科目中设置“递延税款”科目，核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与纳税所得之间的差异所产生的影响纳税的金额及以后各期转销的数额，于是在资产负债表中的资产方增设“递延税款—递延税款借项”项目，以反映企业尚未转销的递延税款的借方余额；在负债方增设“递延税项—递延税款贷项”项目，以反映企业尚未转销的递延税款的贷方余额。这种在资产负债表上将“递延税款”借方余额和贷方余额分别表示预付税款和应付税款的列报方式混淆了资产与负债的内涵，如果资产与负债抵消后反映，则这种列示方式不恰当，因为抵消后递延税款无法完全真实反映企业的财务状况，不利于报表使用者利用资产负债表对企业财务状况做出客观、公允的评价。新准则规定企业应在资产类科目中设置“递延所得税资产”科目，核算企业由于可抵扣暂时性差异确认的递延所得税资产，及按能够结转后期的尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应税利润确认的递延所得税资产；在负债类科目中设置“递延所得税负债”科目，核算企业由于应税暂时性差异确认的递延所得税负债。递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表l中列示，所得税费用应当在利润表中单独列示。与原准则相比，新准则在资产负债表中将递延所得税资产和递延所得税负债与其他资产和负债合并列报，并且递延所得税资产和负债也应与当期所得税资产和负债区别开来，使得“递延税款”的含义大为扩展了，并且更具有现实意义。这种处理方法可以清晰反映企业的财务状况，更有利于企业做出正确决策。
（2）所得税相关项目在损益表中的列示不同。原所得税会计准则规定损益项目仅包括企业本期所得税费用，具体是在利润表中的“利润总额”项目下设置“减：所得税”项目，以反映企业本期所得税费用。而新所得税会计准则规定，损益类科目不仅包括企业当期所得税费用，还包括递延所得税费用。
（3）所得税相关项目在财务报表附注中的披露不同。通过以上比较可以看出：新准则中运用的资产负债表债务法在对递延所得税资产和递延所得税负债进行确认以及计量时能够严格地遵循关于资产、负债的定义，进而能恰当地反映一个企业在一定时点的财务状况，从而为财务报表的外部使用者提供有用的财务信息。由于新准则不再要求提供两大类方法供企业会计人员进行选择，而要求所有的上市公司均采用资产负债表债务法进行所得税会计的核算，这能更好地满足不同企业在所得税会计处理方面的可比性，即加强了会计信息的可比性。新准则对递延所得税资产的确认充分体现了谨慎性原则的要求。在资产负债表债务法下，如果预计未来会计利润不能大于应税所得，那么资产负债表中确认的递延所得税资产就是虚增资产，因此新准则设定了可确认递延所得税资产的上限：“企业应当以可能获得的应税所得为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。”可见，新准则不仅沿用了谨慎性的会计原则，而且对其加以丰富，其内容都是首次出现在所得税会计规范中，首次执行新准则会影响企业的当期损益。
【参考文献】
[1]刘洋：所得税会计准则比较分析[J].财会通讯，2007（9）.
[2]财政部：企业会计准则第18号—所得税[S].2006.
