［关键词］ 经济责任；效益；审计；结合
经济责任审计既是一种监督方式，又是一种评价手段。我国现有的领导干部任期经济责任审计评价体系，主要侧重于对经济指标、财政财务收支、重大经济决策和领导干部廉洁自律等方面进行监督和评价，对党政领导干部所应担负的政治责任、社会管理责任和机关效能建设责任等方面履行情况没有进行审计评价，这种审计评价不全面、不完整。目前的管理审计和效益审计尚未形成系统的技术、方法，国外的绩效审计虽有成型的审计标准和指南可资借鉴，但我国的国情和审计行政管理体制不同，且绩效审计只针对政府事业单位和项目的经济性、效率性和效果性进行审计分析，均不能达到干部管理部门的委托目的。经济责任审计目的应是掌握被审计责任人履行职权职责和德才表现的综合情况，为考核、使用干部提供真实可靠的依据。领导干部经济责任审计应引入效益审计机制，对被审计责任人任期进行绩效评估，将被审计责任人所担负的政治责任、社会管理责任、“经济责任”、行政效能建设责任等均纳入经济责任审计的范畴，扩大经济责任审计的外延，丰富经济责任审计的内涵，使领导干部经济责任审计评价更加科学、更加公正、更加全面。
一、经济责任审计和效益审计的涵义
1．经济责任审计
我国的审计始于周、兴于宋。审计的最初目的就是理清财政收支流向，对掌管钱财的官员履职情况进行监督和评价。可以说经济责任和经济责任审计源远流长，其重要性可见一斑。
从理论上讲，经济责任审计是审计机关（审计机构）通过对党政领导干部或国有企业及国有控股企业领导人员及其所在地区、部门、单位财政财务收支以及相关经济活动的审计，来监督、评价和鉴证党政领导干部或企业领导人员经济责任履行情况的行为。
从经济责任审计内容看，经济责任的审计评价主要有两方面的内容：一是对被审计领导干部所在单位的财政财务收支（资产、负债、权益）真实性、合法性、效益性评价，有关财政财务收支工作目标完成情况评价，单位遵守国家财经法规情况评价。二是对被审计领导干部应负的主管责任进行评价，即评价被审计领导干部对其任职期间单位的财政财务收支不真实、资金使用效益差和违反国家财经法规问题应当负有哪些方面的主管责任；对被审计领导干部应负的直接责任进行评价，即评价被审计领导干部在其任职期间在财政财务收支中侵占国家（公有）资产、违反领导干部廉政规定和其他违法违纪问题上应当负有哪些方面的直接责任。
2．效益审计
效益审计在国外有多种称谓，如绩效审计（performance audit）、综合审计（comprehensive audit）、价值为本审计或物有所值审计（value for money audit）、管理审计（management audit）、经营审计（orperation audit）、3e 审计 （economy、efficiency、effectiveness）等。效益审计从20世纪70年代起已成为发达国家国家审计的主要任务。
最高审计机关国际组织（intosai）1986年4月在澳大利亚悉尼举行了第12届国际会议，形成了这次国际会议的历史性文件《关于效益审计、公营审计、公营企业审计质量控制的总声明》，其中对效益审计的定义表述为涉及对公营管理部门的经济性、效率性和效果性的评价，也就是我们常说的“3e”审计。
在我国，最初提出的概念是“经济效益审计”，指的是经济效益实现途径开发利用和实现程度的审计，是中国特有制度背景下的产物。针对过去在经济建设中存在的只重速度的问题，中共中央在1982年召开的十二大上提出“把全党经济工作转到以提高经济效益为中心的轨道上来”。1983年新中国国家审计制度恢复建立后，曾经在该领域开展了一些积极的探索，但主要局限于企业的效益审计。经济效益审计概念反映了围绕党的中心工作确定审计目标与任务这一基本指导思想。
国内学术界对经济效益审计定义是：对财政财务收支及其有关经济活动的效益进行监督的行为。效益审计包括3个要素，即经济性审计、效率性审计和效果性审计。
经济性审计，是对财政、财务支出是否节约所进行的审计；效率性审计，主要是指对投入与产生之间关系所进行的审计；效果性审计，是指对计划目标完成情况所进行的审计。
二、经济责任审计与效益审计相结合的必要性
开展效益审计有利于对权力的制约和监督。只评价领导干部所在单位财政财务收支的真实性、合法性，既不能完整地反映领导干部的任期经济责任，也不能充分发挥经济责任审计的作用。只有在经济责任审计中加入效益审计的内容，才能充分揭示由于对权力的制约和监督不力而导致的脱离客观实际、盲目决策、造成严重损失浪费等问题，才能使经济责任审计真正成为对权力运行制约和监督的一项重要手段，为干部的选拔任用提供重要的参考依据。
1．经济责任审计客观上具备与效益审计相结合的条件
全面建设小康社会，其中一个重要目标是建立社会主义的法制国家，包括建立健全对各级领导者业绩的考查、考核机制，通过对其任期业绩的深层次审计，体现领导干部任期所实现的效益水平。党的十六大报告明确提出审计机关要发挥对权力的监督和制约作用，对资金的监督作用，对惩治腐败，加强廉政建设的作用。效益审计可以在这方面发挥重要的监督作用。
2．公共受托关系决定经济责任审计必须与效益审计结合
公共受托关系是效益审计和经济责任审计产生和发展的理论基础。各级党政领导干部和企事业单位的负责人就是公共资源的受托责任人。经济责任审计是要评价单位、部门、地区的党政领导干部和企业法定代表人任职期间所在部门、单位财政、财务收支的真实性、合法性和效益性，以及对经济活动应当负有的责任。效益审计的目的正是站在第三方的角度，向有关利害关系人提供受托责任履行情况的信息。随着公共受托责任观念的不断增强，公众对经济责任审计的要求不只停留在收支的真实性和合法性上面，他们更关心的是效果。只要存在公共财产的受托经济管理，受托人就必须对受托财产的安全性和完整性及其效益性承担公共受托责任，而审计部门就应该对公共受托责任即经济责任的履行情况进行审计。
3．经济责任审计与效益审计结合是提高经济责任审计质量的有效方法
目前，我国的经济责任审计主要还停留在对领导干部任职期间各项管理、决策活动真实性和合法性审计的层面上，缺乏对领导干部经济活动的效益性和其他经济责任履行情况的深入查证和分析。效益审计可以在合法性审计的基础上深入进行管理、决策活动的经济性、效率性和效益性的审计。搞好两者的结合，有利于提高经济责任审计质量和水平，进一步深化经济责任审计工作。
三、当前在经济责任审计中开展效益审计存在的主要问题
1．经济责任审计中效益目标难以界定，效益的评价标准模糊，操作难度大
由于各企事业单位的具体情况不同，在考核经济效益时，所运用的考核指标也不同，具有很大的弹性。就某一项具体的指标而言，其运用过程和要求也是有区别的。经济效益审计评价标准因事、因地而不同，这给审计工作形成很大发展空间的同时，客观上也造成了标准依据弹性化、人为化的问题。在审计过程中，微观经济效益容易确定，宏观经济效益难以把握；经济效益容易确定，社会效益难以判断；当前经济效益容易确定，长远经济效益难以预测。因此，对效益性目标缺乏合理明确的界定，是影响任期经济责任审计质量的一个关键因素。
2．经济责任审计中资金财产损失鉴定难
经济责任审计是对任职期间的经济责任履行情况进行审计，而经济活动具有连续性，这就存在前后任职者的决策、结果的关联性。比如任期前的投入在任期后体现的效果；前任的投资或过失延伸到本期造成损失或遗留问题；前任投入的与目前经济活动有连续性的对外提供担保；应承担的或有责任等，审计人员难以按照期间归属调整相关指标，经济责任鉴定比较困难。由于经济责任审计对象的特殊性和审计内容的广泛性，决定了准确界定资金财产损失经济责任存在一定难度。
3．相应的审计专业人员不足
效益审计需要复合型的审计队伍，不仅要有会计师、审计师，还需要精通其他学科知识的人员，如社会科学、法律与工程方面的人才等， 这是有效实施效益审计所必需的。而目前的审计力量主要以财务、会计审计人员为主，其他方面的审计人员缺口很大。
四、经济责任审计与效益审计相结合的措施和对策
1．确定效益审计的目标
效益审计的目标是寻求提高效益的途径并帮助被审计单位采取必要的措施，改进系统及控制手段。由于经济责任审计项目涉及的资源量面广量大，在选择审计目标范围时，总体原则是围绕责任者任期国家财政资金投入、项目的经济效益和社会效益，重点关注项目决策和管理环节中存在的问题，主要从以下几方面考虑：①重点审计。对国家财政支出领域可能存在的严重铺张浪费、效率不高、效益低下或控制薄弱环节进行重点审计，特别是涉及当前社会经济活动中的热点、焦点和难点问题，主要目的是为了查明以上现象是否存在及其程度，分清责任，分析原因并提出改进建议。②专项审计。对被审计单位或重大事项、项目或计划进行深入调查，尤其是带有行业性，倾向性的问题。主要目的是对控制方面存在的问题和效果提出评价，对责任人给予客观公正的评价，更重要的是促进责任落实，督促提高管理水平和效益。③局部审计。对主要涉及重要资源的某一领域，对经济和社会效益产生重大影响的方面进行局部审计。该类审计针对性强，能够直接揭示存在的问题，改善单位的经济效益和社会效益。
2．选择效益审计的方法
当前，我国财经领域中违法违规问题还比较普遍，经济责任审计引入效益审计也应在真实合法性审计的基础上，重点揭露决策失误、管理不善造成的严重损失浪费和国有资产流失问题。效益审计有两种方法，即以结果为重点的审计方法和以问题为重点的审计方法。以结果为重点的方法，主要关注被审计单位的效益或取得了什么结果，有关要求或目标有没有达到。以问题为重点的方法则主要关注问题的确认和分析，一般不参考事先确定的审计标准。在经济责任审计中可以通过结果目标来评价效益的实现程度，但更侧重在检查中发现问题，要分清是管理水平问题，还是固有的政策、体制原因；是利益导向驱使，还是长期利益与眼前利益的取舍；是主管部门的问题还是具体执行中的失误等，重视综合分析，发现问题、揭露矛盾，找出产生问题的原因，提出解决问题、处理问题的办法和建议，要作恰当的评价，提出如何克服影响经济性、效率性或效果性的建议。
3．建立有效的评价指标体系
只有正确选用审计标准和评价指标体系，才能对被审计单位的经济活动进行客观、准确的评价。在选择审计标准和评价指标体系时，根据审计标准的相关性、全面性、先进性、合理性等，形成多层次，相互补充的评价体系。一要根据国家的经济方针、政策、规定及有关的经济规律、经济理论等来选择评价经济活动合理性的定性标准；二要结合被审计单位的计划目标、业务标准、各种指标和有关的数字，用于评价经济效益高低的定量标准；三是对于一些特殊的项目和目标，则因地制宜选择合适的审计标准。
4．运用先进的审计方法与手段，加快人才培养，充实专业人员
摘 要 领导干部经济责任审计结论的利用是经济责任审计工作的关键所在，也是经济责任审计工作有效发挥作用的具体表现，它直接影响到干部、纪检、财务等部门对各级领导干部监督管理的效果。经济责任审计能否发挥应有的作用，关键在于审计结论的正确处理和利用。为避免“就审计而审计”，审计结论得不到有效利用的弊端，笔者认为，应从以下三个方面进一步完善经济责任审计结论的利用。
关键词 领导干部 经济责任 审计结论 利用
一、重视利用审计结论
重视利用审计结论是提高审计效能的先决条件，是客观公正评价干部的功过是非、正确选拔和合理调配干部的基础。经济责任审计结论应为评价干部的任内成绩、界定干部任内责任、衡量干部任内德能表现提供具体信息，并作为考核、监督干部的重要依据。
重视利用审计结论就是要充分利用量化了的审计结论评价干部工作成绩，依据成绩任用干部，利用审结结论报告鉴别那些只做表面文章，不干实事，专搞虚假成绩的投机者和热衷于搞形象工程等虚假政绩的领导干部。对党委一级而言，重视利用审计结论就是要在实践中做到用客观公正的审计结论检验单位是否建立和完善财务监管机制，考察领导班子成员是否依法履行权力，检查党委班子是否廉洁自律。依据审计结论进行干部的调配，有利于形成能者上，庸者让，劣者下的良性竞争氛围，从而调动各级干部的积极性。
二、规范利用审计结论
领导干部经济责任审计工作需要审计、干部、纪检和财务等部门通力合作，需要有相应的制度规范解决协调配合的问题，需要相应的程序指引审计结论的规范利用。
审计部门对经济责任审计结论的利用主要是为干部管理部门提供真实、可靠的资料，并将审计结论报告报送纪检、干部、财务等部门，为干部监督管理提供参考依据。对被审计单位违反国家财政财务收支行为负有直接责任的领导干部，依法应当给予行政处分的，应向有关部门提出给予行政处分建议；对领导干部工作失职，造成国有资产重大损失，严重违纪或触犯法律的，依照有关程序移交纪检部门或司法机关查处；对被审计单位和领导干部违反国家财经法规的，根据《审计法》和相关财经法规出具审计意见书和审计决定。
组织部门对经济责任审计结论的利用主要是将领导干部任期经济责任审计结论报告作为干部日常管理和考察内容备案，作为干部使用和调整的参考依据；对领导干部任职期间经济责任履行情况良好，成绩突出的，按规定给予表彰或奖励，作为调整干部的参考依据；对领导干部在任职期间经济责任履行情况较差，不称职或问题较多，但够不上党纪政纪处分的，应采取谈话教育等方式督促改进；依据审计结论，为遭受非议的干部澄清事实，保护干部；针对倾向性、苗头性的问题，及早采取措施，帮助、挽救干部；充分利用正反两方面的典型材料，教育、警示广大干部。
纪检部门对经济责任审计结论的利用是把领导干部任期经济责任审计结论报告作为干部廉政材料备案；以审计结论报告为依据，结合考虑审计部门出具的审计意见书和审计决定书，对审计查处的违规违纪问题，根据具体情况，区别对待，需给予党纪政纪处分或立案查处的，依照规定程序办理。
财务部门对经济责任审计结论的利用是对被审计单位违反国家财政、财务收支行为负有直接责任的领导干部、会计人员，建议调离会计工作岗位、吊销会计从业资格证书等；对违反国家财政、财务收支行为的被审计单位，建议进行整顿和调整会计机构；将经济责任审计结论作为编审被审计单位部门预算的参考。
三、合理利用审计结论
合理利用审计结论首先要区分被审计者的领导责任、主管责任和直接责任。这三种责任属于审计定性，在处理处罚方式上不相同。三种责任应分清前任领导犯下的错误波及到后任领导，哪些是后任领导有权、而且有能力制止却未制止，哪些是后任领导不能制止的责任。
其次，对审计结论的利用要讲究方法，区别对待，慎重确定使用方式。对肯定性的审计结论，审计部门应行之有效地给予宣传，干部部门应按规定给予表彰、奖励或提拔重用；对问题性的审计结论，按问题性质区别对待。对只涉及一般性问题的，由组织部门出面找被审计者谈话教育，防止问题的进一步发展；对问题较多但够不上党纪政纪处分的，先由审计部门按照财经法规规定对被审计者所在单位给予处理、处罚，然后由干部部门对被审计者谈话教育，每年跟踪审计一次，经两次审计仍没有改进的由干部部门对被审计者宣布就地免职。
随着审前公示制度和审计结论公告制度的推行，各级领导干部经济责任审计工作将实现一定范围的公开，审计结论的透明度也会得到进一步的提高，同时对审计结论的客观性也提出了更高的要求。在这种条件下，如何控制增大的审计风险，提高审计质量，俨然成为审计人员不可回避的重要课题。然而解决这类问题的最终落脚点仍然是为了更科学、更合理、更有效地利用审计结论。随着上述制度的推行，审计监督与舆论监督将得以结合，这将有利于形成领导干部的监督环境，最终提高各级领导干部经济责任审计结论的利用程度。
参考文献：
[1]张小平,樊玲,罗坚.建立审计结果运用机制推进领导干部经济责任审计.军事经济研究.2009(4).
【关键词】经济责任审计 审计理论 创新
一、引言
2010年，国务院和中央办公厅联合下发经济责任审计的若干规定。这个规定的确立和实施，代表着经济责任审计将以法律法规的形式建立起来。经济责任审核作为一项制度的制定和实施，必然会创新审计理论，发展设审计的务实精神。从而进一步推动具有中国特色的审计系统以及审计理论方法的发展和形成。本文结合最近几年对经济审核理论的探索以及研究，将能够促进经济责任审计的创新和理论进行总结和归纳。
二、经济责任审计在审计制度、类型划分以及关系人理论方面的创新
经济责任审核不仅是专业术语，还是中国特有的一种审计制度，它主要是针对国有大型企业的领导干部以及国家党政领导人进行的经济责任的一种审计，是以中国特色为基础将现代审计方法和理论进行实践的一种创新。经济责任审计是创新的制度，其基本依据可以用经济责任观的审计动因学进行解释。经济责任审计是一种创新，是中国为审计业做出的贡献。
根据现行的审计理论，可以根据多种标准划分审计类型，但是在现有的类型划分都不存在经济责任审计。经济责任审计会引发审计类型的重新划分，在划分时要考虑两种可能，一种是确立新的划分标志，可以按照对事对人来划分其他审计和经济责任审计，或者按照审计对责任人履行情况划分。另一种是对现有的内容进行扩充，审计形式依旧是绩效审计、合规性审计、财政审计，让经济责任审计包括在这些内容中。
根据审计关系人的理论规定，审计活动产生在审计人、被审计人和委托人三者互动的关系之中。审计行为的实施者是审计人，管理资源财产的人是被审计者，资产的投资者或者所有者是委托人，在我国委托者是党组织。我们对委托人的外延和内涵进行研究，一定会推进审计关系学的发展以及创新。经济责任审计的建立会促进审计学关系理论知识的创新。
三、经济责任审计对构建理论审计框架进行创新
审计理论是多元化的结构模式，有审计假设、设计目标、审计环境等作为构建、设计理论的起点，他们共同的特点就是以经济活动和会计信息的准确性、质量为重心来建立审计的结构，并建立起审计控制论、审计信息论、审计规范论、审计目标论、审计假设论和审计本质论等将多种要素联合在一起的审计结构模式。这种审计方式是以特定主题为侧重点对责任人进行审计，经济责任审计的确立探索和思考理论结构的创新。审计理论的创新和建立要从两个角度进行研究。一是对以经济权利监控审核为侧重点的审计体系进行探讨。它的目标就是促进责任人有效、正确、恰当的行使权力。二是从管理人和责任人两个角度出发，利用审计监控、审计规范、审计假设、审计目标、审计信息以及审计准则为依托，对被审查者的实际情况进行审核。经济责任审计用创新的模式可以构建起以德制权、以利制权、以权制权的审计理论和监控体系。
四、经济责任审计以及运行机制、理论目标的创新
经济责任审计改变和影响了目前审计活动的理论和运行机制。审计制度对领导实现了审计监督、纪检监督、组织监督相结合的监督机制，对于预防和严惩腐败具有很大的意义。经济责任审计为审计结果公布、审计结果和评价运用、审计组织协调和审计责任追究等方面制定明确的规定。它运行机制的改革创新包括：创新审计方面的问责机制、创新审计结果和评价的制度、创新实施和组织的规章体制和创新审计委托和动因机制等四个方面。
审计理论中重要的组成部分是审计目标，在审计理论中将审计目标分为本质层次、中间层次和表象层次三个层次。本质层次：促进和保护全面履行受托者的经济责任是审计目标的关键。中间层次：经济活动应该遵守原则和标准的执行情况是审计目标的关键。表象层次：财会准确及时的信息和其他信息的透明度、公允性、真实性等质量是审计目标的关键。经济责任审计对审计目标的内容进行重新定义，扩展后的审计目标对领导干部掌握的权力和履行责任情况为主要内容，通过经济责任审计，促进领导推动科学事业的快速发展。
五、经济责任审计对理论审计方法和审计报告进行创新
现代审计模式从方法论的观点上可以分为审计的风险导向模式、审计制度导向模式、审计账表导向模式三种。审计模式是审计工作的途径、方法或者方式。是收集证据、规划程序、控制风险、配置资源并得出结果的方式。审计模式导向的作用就是为审计开展战略的、系统的理念或者思想。审计导向和模式的创新可以防范风险，提高审计质量。
经济审计报告的主要内容是对领导干部对社会和经济的领导、履行情况进行审计和评价，这就需要对经济责任审计的格式、内容、表述方式以及审计意见做进一步的探讨和研究。
六、经济责任审计对审计功能和职业制度进行创新
审计功能能够体现审计的本质和属性，它随着社会经济和审计环境的改变而发展。经济责任审计为审计的创新和发展指明了方向。它能够促进干部的监督和管理，健全责任制、追究制和问责制，预防和惩治现象，推进社会的发展。
经济责任审计具有复杂性、系统性、全面性、广泛性等特点，审计工作要求更加细致化和专业化。随着审计工作的开展和审计制度的执行，对责任审计师的教育、考核、管理、职业规范、能力框架、业务范围等进行研究，进而实现审计职业的创新。
七、结束语
经济责任审计机制的建立和实施能够促进和保障审计系统发挥充分的免疫功能，将预防调节功能进行最佳的制度性安排，是让审计工作中免疫功能得到最有效发挥的正确选择。经济责任审计的顺利全面实施，最大限度的凸显了审计工作具有的完善民主政治、加强组织管理和运作、增加审计的原来价值等功能，促进领导干部的廉洁建设，更好地发挥领导作用，实现科学、社会事业的稳定持久发展。
参考文献
一、审计动因的创新
对于审计产生与发展之动因而言，代表性的观点有代理论、信息论、受托经济责任论、保险论、冲突论以及信号论等。代理论认为，委托人和代理人都需要审计，从而促使委托人和代理人的利益实现最大化；信息论认为，由于管理当局和投资者之间存在着潜在的信息不对称，因此，需要审计以降低信息不对称；受托经济责任论认为，审计伴随着受托经济责任的产生而产生、发展而发展，审计的目标在于促进受托经济责任的全面有效履行；保险论认为审计是一种把信息风险降到社会可接受水平的活动，审计的本质在于分担风险；冲突论认为，利害冲突的存在会导致财务报表存在不实报道的可能性，因此，需要审计提高财务报表的可靠性；信号论认为，在竞争激烈的资本市场上，企业为了融资的需要，就必须依赖审计向市场传递信号，以表明自身的经济状况。
经济责任审计的根本动因在于公共受托责任关系的存在，因此，需要对领导干部履行公共受托责任的情况进行确认和解除。厂长离任审计——经济责任审计之雏形，正是由于公共受托责任关系的存在而产生和发展的。随着经济责任审计的产生和发展，经济责任审计已经成为完善干部管理制度，监控权力运行、防止腐败、加强党风廉政建设，促进民主政治发展的一项重要手段。经济责任审计动因是经济责任审计产生和发展的动力与原因，同时，经济责任审计实践工作的不断发展也促进了经济审计动因理论的不断发展。在当代中国经济责任审计实践中，民主政治观已成为经济责任审计发展的一项重要动因，成为时代赋予经济责任审计的一项重要使命。为了监控权力运行、防止腐败、加强党风廉政建设，就需要通过经济责任审计来对领导干部权力的运行情况、责任的履行情况进行监控，以促进国家民主政治进程的发展。
二、审计关系人的创新
审计基本理论认为，审计委托关系包括三方主体，即审计人、被审计人、审计委托人。审计委托人为资源或财产的所有者，被审计人为资源或财产的受托经管者，审计人为确认和解除财产或资源所有者与财产或资源受托经管者之间受托经济责任关系的独立第三方主体。审计基本理论中的审计委托关系如图1所示。
根据对经济责任审计委托权与经济责任审计对象的分析，可以看出，经济责任审计的委托人不仅包括代表全国人民、人民代表大会行使公共财产或资源所有者、出资人职责的人民政府、政府部门，还包括党委组织部门和纪检部门。党委组织部门和纪检部门是党管理干部的重要部门，虽不代表全国人民、人民代表大会行使公共财产或资源所有者、出资人职责，但根据《宪法》和党的有关规定，党管理干部原则是党执政地位的重要体现和执政的重要手段。经济责任审计是对领导干部的审计，是加强干部管理，选拔、任用干部的重要依据，是强化党风廉政建设的重大举措。因此，党委部门有权也有必要对领导干部实施经济责任审计。这一委托权关系的存在，推动了审计委托关系中委托人的创新。
从审计的对象来看，经济责任审计对象为承担公共受托责任的领导干部，即特定的行为人；其他类型审计对象为承担公共受托责任或受托经济责任的管理层，即特定的行为组织。根据公共受托责任理论和公共行政的行动理论，担任特定职务的领导干部也间接负有公共受托责任，并同时对集体决策的行为负有个人责任。根据这一逻辑关系，承担公共受托责任的特定行为人，即领导干部，也应通过审计来确认和解除他们的公共受托责任，从而成为审计的对象。担任领导职务的特定行为人成为经济责任审计对象，这一审计对象的存在，推动了审计委托关系中被审计人的创新。经济责任审计推动审计委托关系的创新如图2。
三、公共受托责任内涵的创新
公共受托责任是指受托经营公共财产的机构或人员负有财政管理和项目计划以及汇报公共财产经营管理情况的责任①。根据上述定义，可以理解为公共受托责任包括行为责任和报告责任两方面。行为责任即受托人按照特定要求经营、管理公共财产的责任；报告责任即受托人按照特定要求报告经营公共财产情况的责任。经济责任审计是随公共受托责任的产生而产生，发展而发展的。审计正是按照公共受托责任或受托经济责任的内涵，来监控责任人的行为情况。根据我国经济责任审计的相关法律法规和经济责任审计实践工作的开展情况，党政领导干部经济责任审计主要包括：被审计主要负责人所任职地区的经济和社会事业发展状况，或者所任职单位的事业发展状况，或者所任职企业的经营发展状况；有关法律法规和国家其他规定、国家政策的执行情况；重大经济、经营决策情况；财政收支、财务收支及资产管理情况；内部制度制定与执行情况以及被审计主要负责人遵守有关廉政规定情况。可见，公共受托责任的内涵已从资源使用的经济性、效率性和效果性，拓展至组织的发展责任、国家政策制度执行责任以及廉洁自律责任。经济责任审计对领导干部特定行为责任要求的拓展，推动了公共受托责任内涵的创新。经济责任审计推动公共受托责任内涵创新如图3所示。
四、审计理论框架构建的创新
审计理论框架是审计各要素之间相互联系、相互作用的结构和机理。有关审计理论框架的研究，国外与国内有诸多学者进行过探讨，如Mautz&Sharaf（1961），Charles W.Schandl（1978），Anderson RJ.（1977）以及蔡春（1994）等。蔡春（1994）提出审计理论结构由审计本质、审计假设、审计目标、审计信息、审计规范以及审计控制手段与方式六个要素构成，对应形成六大块审计理论，包括审计本质理论、审计假设理论、审计目标理论、审计信息理论、审计规范理论以及审计控制理论。本文认为审计理论框架应包括审计理论结构与审计运行机制两大块②。审计理论结构是审计理论之基本要素及各要素的结构和相互关系，审计运行机制是审计各主体要素相互联系、相互作用的机理、过程和方式。审计理论结构与审计运行机制是紧密联系、相互作用的两个方面，审计工作只有通过审计理论结构与审计运行机制的有效结合，才能促进审计系统的有效运行，以充分发挥审计的功能，实现审计目标。本文将审计运行机制内嵌于审计理论结构之中，从而形成审计的理论框架。
审计委托人与被审计人之间的作用关系可以用审计动因来描述，即受托 经济责任关系。审计的本质为一种特殊的经济控制，即监控受托人经济责任的履行情况；审计的目标为促进受托人经济责任的全面有效履行。审计动因与审计本质、审计目标是紧密联系的一个整体，因受托经济责任关系的存在而存在，发展而发展。审计委托人与审计人之间的关系可以用审计委托机制来描述。审计委托人之所以可以通过审计人来监控被审计人受托经济责任的履行情况，是由于审计假设的存在，即审计假设的存在才可以使得审计人对被审计人进行审计。审计人与审计对象之间的关系可以用审计执行机制来描述，而审计规范正是使得审计工作有序、有效展开的制度依托。审计人与审计信息使用者之间的关系可以用审计信息传递机制来描述，而获取审计信息正是审计信息使用者与审计人之间发生作用的根本目的。审计信息使用者与审计对象之间的关系可以用审计成果运用机制来描述，审计信息使用者利用所获取的审计信息来监控审计对象的经济责任履行情况，从而实现审计控制。审计环境是审计本质、审计目标、审计假设、审计规范、审计信息以及审计控制所共同依赖的内外部环境，同时也是审计动因、审计委托机制、审计执行机制、审计信息传递机制、审计成果运用机制所共同依赖的内外部环境。审计理论框架如图4所示。
注释：
①参考1985年最高审计机关亚洲组织第三届大会发表的《关于公共受托责任指导方针》。
关键词：国家理论；经济责任；审计评价?
政府党政领导经济责任审计（以下简称党政领导经济责任审计）是从20世纪90年代后期展开的具有中国特色的审计新领域。由于当前国家政治授权产生的代理问题与信息不对称问题比较突出，因此，党政领导经济责任审计是当前对权力监督的一个重要手段，具有特殊的历史意义。1999年中共中央、国务院联合印发的两个“暂行规定”和2006年修订通过的新审计法为经济责任审计提供了法律依据。但由于我国经济责任审计尚处于探索阶段，尤其是党政领导经济责任制尚未建立起来，党政领导经济责任审计对象特殊, 审计范围广泛, 不同层面的党政领导干部的工作范围、工作对象差距很大，因此，探索和规范党政领导经济责任审计具有重要意义。更为重要的是由于经济责任审计是针对“个人”的责任审计，党政领导经济责任审计直接涉及党政领导干部任期的是非功过，关系到党政领导干部的升黜，因此，审计评价是经济责任审计诸环节的核心与关键问题。本文拟在现代西方产权经济学的国家理论基础上，构建党政领导经济责任审计评价指标的整体框架，并扼要探讨党政领导经济责任审计具体评价指标设置的原则，为进一步出台党政领导经济责任审计的实施细则或经济责任审计准则的制订、规范党政领导经济责任审计提供一个参考依据。
一、相关研究评述
界定党政领导经济责任审计内容是构建党政领导经济责任审计评价指标框架的基础。2006年修订的新审计法第25 条规定: “审计机关按照国家有关规定, 对国家机关和依法属于审计机关监督的其他单位的主要负责人, 在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况进行审计监督。”，这仅仅给出我国经济责任审计监督的总体内容，对构建经济责任审计评价指标提供了指导意义。现实中党政领导经济责任审计内容十分复杂，想用一把尺子来界定其审计内容是很难做到的。吉林省审计学会课题组［1］在总结一些典型地方党政领导经济责任审计实践经验的基础上，归纳了党政领导经济责任审计内容。他们将党政领导干部经济责任的范围分为四个层面、三个范畴和二个系统。四个层面主要由省部级、地厅级、县(区)局级、乡、科级四个层面的干部。三个范畴主要包括块块领导干部、条条领导干部、事业单位领导干部。二个系统包括党委系统和行政系统。并提出采用一般分类与特别分类两种办法来探讨党政领导经济责任审计的内容，认为党政领导的经济责任审计的一般内容应该包括三个方面:（1） 审计党政领导干部所在地区、部门、单位财政财务收支的真实合法性。（2） 审计党政领导干部在执政期间重大公共投资项目的效益。（3）审计、评价党政领导干部在执政期间主要工作目标完成情况。最后根据行政区党委，行政区政府领导、政府部门领导界定了党政领导干部经济责任审计的特别内容。在审计署2007—2008年立项课题研究报告（2009）中，以蔡春教授领衔的西南财经大学课题组［2］的《经济责任审计评价方法研究》将党政领导和企事业负责人的目标经济责任的内容分为治理责任、管理舞弊控制责任、经济权力控制责任、效益或绩效责任和环境保护责任，并根据各类目标经济责任，构建相应的经济责任审计评价指标。将党政领导经济责任评价指标分为民主政治建设和绩效两个方面的评价。民主政治建设方面主要包括权力范围、组织结构和问责体系、信息透明度、廉洁自律、申诉和执行机制、党风廉政内部监督制度落实、政务公开程度等指标；绩效方面包括真实性、客观性、合法性、投入产出的“3e”、内部控制、资源利用等指标。青岛市审计局课题组［3］的《部门领导干部经济责任审计评价方法研究》将政府部门分为经济运行管理部门和社会事务管理部门，在确定部门经济责任审计内容的基础上，将部门经济责任审计评价指标分为经济决策权指标、经济管理监督权指标、经济执行权指标和履行廉政职责情况指标四大类。刘世林和牛玉韬［4］认为经济责任审计评价指标应与评价对象、评价责任、任职目标、评价范围挂钩，并构建了经济责任审计评价指标体系。该指标体系给出的党政领导经济责任审计评价的一级与二级指标为：（1）财政财务收支评价（主要包括财政预算执行情况、资金收入与支出、企业财务收支情况等）。（2）资产管理与购建评价（主要包括资产综合情况、长期资产管理情况、流动资产管理情况、固定资产购建情况等）。（3）经营业务管理绩效评价（主要包括综合经济社会发展水平、社会和谐和经济发展环境情况、领导干部决策能力和水平等）。（4）个人及行政执法情况评价（主要包括组织性违法违纪情况、个体性违法违纪情况）。?
以上研究对党政领导经济责任审计评价指标体系的构建提供了有益的借鉴，但不同程度地存在着局限性：（1）审计内容界定和审计评价指标框架的构建多采用归纳法对评价指标进行分类，没有运用演绎法，将审计评价指标框架构建在一个扎实的理论基础上。（2）各研究采用不同的分类标准构建审计评价指标框架，但由于主要采用的是归纳法，没能显示各类指标之间逻辑关系，同时各类指标也难免存在一定的重复交叉内容。本文拟以现代西方产权经济学中的国家理论为基础，着眼于党政领导经济责任审计评价指标整体框架的构建及具体评价指标设置的原则，但本文并不涉及具体的审计评价指标的构建。?
二、以国家理论为基础的党政领导经济责任审计评价指标框架的构建?
现代西方产权经济学中的国家理论包括规范的国家理论和实证的国家理论。所谓规范的国家理论，主要是对国家行为的矛盾性质进行思考，它有三个基本内容：一是从国家在某些方面所具有的任何其它组织和个人所无法替代的角度论证国家行为的合效性；二是从信息的缺失和国家行为的个人性来论证国家行为所包含的违背经济效率原则的性质；三是界定国家经济行为的边界；而实证国家理论主要是探索国家行为根据的理论，主要是关于国家的本质和对国家“悖论”的解释。由于规范国家理论可以为党政领导经济责任审计内容提供了理论依据，所以这里是以规范的国家理论来构建党政领导经济责任审计评价指标框架。根据规范国家理论，国家在产权界定、保障私人权利、提供公共物品等方面具有任何其它组织和个人所无法替代的作用，具有合效的性质；但由于国家行为的强制性（即非市场自由交易）和关于国家行为成本和收益的可靠信息的缺乏以及国家行为的个人性可能导致国家行为对帕累托效率的偏离，具有违反效率的性质。国家经济行为的边界是国家组织比其它任何组织和个人具有优势的经济领域。图1是从规范国家理论的角度，给出党政领导经济责任审计评价指标的整体框架。
在党政领导经济责任审计实务中，六个审计评价模块可进行相应简化：（1）国家界定产权的法律法规的制定具有很强的程序性，一般不能归结为党政领导的“个人责任”，因此，有关法律法规的制订一般不作为党政领导经济责任审计与评价的内容。（2）权利范围模块并入日常行政与执法和重大经济决策两个模块中，但这里要特别注意的是，由于现代国家大多偏离了古典经济学中的充当“守夜人”的国家模型，现代国家基本奉行凯恩斯的经济干预政策，不仅是公共物品的供应者，而且充当了私人物品的供应者和需求者，因此，重大经济决策审计评价不仅包括了提供公共物品经济决策，也包括了其它如大额非常规经济拨款、大额非日常采购等重大决策。总之，党政领导经济责任审计评价指标框架可分为四个模块：（1）日常行政与执法，简称“日常行政”评价模块。（2）重大经济决策，简称“重大决策”评价模块。（3）遵纪守法与廉政建设，简称“遵纪廉政”评价模块。（4）工作业绩、经济目标完成情况与社会满意度等，简称“工作业绩”评价模块。?
由于党政领导经济责任审计评价的具体指标在不同级别、不同类型的党政部门之间存在很大差异，且党政领导经济责任审计评价的具体指标也是动态变化的，所以本文将着重于党政领导经济责任审计评价指标体系的整体框架的构建（如表1所示）。?
在以上党政领导经济责任审计评价的几个模块中，重点和难点是重大决策中的重大经济决策和工作业绩的评价。重大经济决策的特点是：（1）重大经济决策责任一般可以直接问责到负责人。（2）重大经济决策的效果复杂，往往涉及经济效益、社会效益和生态效益，很多效果无法进行定量分析。（3）重大经济决策的效果往往具有时滞性，甚至有的项目的短期和长期效果是矛盾的，党政领导重大经济决策的经济责任审计评价按照决策—执行—结果的顺序，主要是对三个方面的评价：重大决策的合规性评价、执行过程评价和结果的效益性评价，效益性评价是对重大经济决策的经济性、效率性、效果性、公平性和环境性评价，即通常说的“5e”评价。显然具体评价指标对于不同的重大经济决策也是不同的。由于公共投资项目是重大经济决策中最为复杂，审计评价最难的，所以这里给出公共投资项目的评价指标体系，如表2所示。?
表2党政领导重大公共投资项目?
决策的经济责任审计评价指标?
评价内容层次与具体指标
合规性立项程序合规性；可行性研究科学性；概预算合理性
决策执行过程项目内部控制及其执行情况（项目责任制、建设程序控制、现场控制）；概预算执行情况；项目进度；项目质量指标；项目安全指标
效益性经济效益（常规的财务指标如投资回收期、投资收益率、财务净现值，财税贡献等）；环境效益（能源消耗和污染排放等指标）；社会效益（增加就业，增加群众收入，促进公平等）?
党政领导的工作业绩、经济目标完成情况和社会满意度的评价在不同类型、不同级别的政府部门间的差异最大，变化最大，这方面的评价往往存在着指标设计争议大，数字不易获取，缺乏客观评价标准等困难，工作业绩评价指标如表3所示。
表3中社会和谐度评价的具体指标包括恩格尔系数、贫困人口占总人口比率、就业率、居民平均受教育程度等；社会满意度评价的具体指标包括基尼系数和群体事件发生率等；干部管理水平评价指标包括：中层以上干部群众评议合格率、中层以上干部群众投诉升降率和高级技术人才流失率。?
三、党政领导经济责任审计评价指标设置的原则?
下文笔者将在扼要分析党政领导经济责任审计评价特点及各评价模块间的逻辑关系基础上，总结党政领导经济责任审计评价指标设置的原则，但完整具体的评价指标不是本文研究内容。?
党政领导经济责任审计目标是对党政领导在任职期间经济责任履行情况的真实性、合法性和有效性的评价，包括对“经济履行过程”和“经济履行结果”的评价。“日常行政”模块是对党政领导日程行政执法的经济履行过程的评价，包括对财政财务收支、行政执法、资产管理、内部控制、权力范围等内容的评价；“重大决策”模块是对重大经济决策程序合规性、决策执行管理与重大经济决策结果的效益性等三方面的评价；“遵纪廉政”是反映党政领导在日常行政和重大经济决策过程中的遵纪守法和廉政建设情况；“工作业绩”模块从履职结果上集中反映了以上三个模块的履职情况。由于不同类型、不同级别政府部门的工作业绩表现不同，所以该模块宜分不同类别、不同级别设置评价指标。各模块的逻辑关系如图2所示。?
?
图2 党政领导经济责任审计评价模块的关系图?
党政领导经济责任审计评价与国企负责人经济责任审计评价相比，具有的特点主要有：（1）由于党政领导从事的社会宏观经济、社会事务和行政事务管理工作，其工作结果大多不能进行定量分析，所以党政领导经济责任审计评价指标设置应涵盖党政领导履职过程与履职结果，而对国企负责人经济责任审计评价偏重于负责人对企业最终经济业绩的影响。（2）动态性。由于社会经济的发展及政治体制的改革，党政领导的职责与目标经济责任在不断发展，因此党政领导经济责任审计评价指标应是动态发展的，这点在“遵纪廉政”和“工作业绩”两个评价模块中表现更为突出。（3）差异性。区域党委、区域政府、政府部门之间；经济管理政府部门与社会事务管理政府部门之间；不同级别政府之间，其党政领导的经济责任存在很大差别，因此，不同类型和级别的党政领导经济责任审计评价指标的设置存在很大的差异，这点在“工作业绩”评价模块表现最为突出。?
综上所述，我们可将党政领导经济责任审计评价指标的设置原则总结为：?
（1）逻辑统一原则。各评价模块的党政领导经济责任审计评价指标的设置保持逻辑一致，应避免指标间的重复、脱节和冲突的现象。（2）过程与结果并重原则。党政领导经济责任审计评价指标的设置要涵盖党政领导履行经济过程和履职结果。（3）动态发展原则。党政领导经济责任审计评价指标的设置要根据经济社会的发展与政治体制改革的要求，在评价指标的框架内，做到动态调整和不断发展。（4）一般指标和特殊指标相结合的原则。正如上文所述，党政领导经济责任审计评价的差异性主要表现在“工作业绩”评价模块上，为了设置简化科学的评价指标，对“日常行政”、“重大决策”与“遵纪廉政”三个评价模块，可设置通用的党政领导经济责任审计评价指标，至少可设置通用的二级评价指标，而对“工作业绩”模块，可分不同类别、不同级别设置特别的评价指标。
参考文献：
［1］ 吉林省审计学会课题组.谈党政领导干部经济责任审计内容的界定［j］.审计月刊，2007，（4）.
［2］ 西南财经大学课题组.经济责任审计评价方法研究［r］.审计署立项课题研究报告（2007—2008），北京：中国时代经济出版社，2009.?
［3］ 青岛市审计局课题组.部门领导干部经济责任审计评价方法研究［r］.审计署立项课题研究报告（2007—2008），北京：中国时代经济出版社，2009.?
［4］ 刘世林，牛玉韬.经济责任审计评价指标和评价程序［j］.中国内部审计，2006，（12）.?
关键词：国家理论；经济责任；审计评价
政府党政领导经济责任审计（以下简称党政领导经济责任审计）是从20世纪90年代后期展开的具有中国特色的审计新领域。由于当前国家政治授权产生的问题与信息不对称问题比较突出，因此，党政领导经济责任审计是当前对权力监督的一个重要手段，具有特殊的历史意义。1999年中共中央、国务院联合印发的两个“暂行规定”和2006年修订通过的新审计法为经济责任审计提供了法律依据。但由于我国经济责任审计尚处于探索阶段，尤其是党政领导经济责任制尚未建立起来，党政领导经济责任审计对象特殊,审计范围广泛,不同层面的党政领导干部的工作范围、工作对象差距很大，因此，探索和规范党政领导经济责任审计具有重要意义。更为重要的是由于经济责任审计是针对“个人”的责任审计，党政领导经济责任审计直接涉及党政领导干部任期的是非功过，关系到党政领导干部的升黜，因此，审计评价是经济责任审计诸环节的核心与关键问题。本文拟在现代西方产权经济学的国家理论基础上，构建党政领导经济责任审计评价指标的整体框架，并扼要探讨党政领导经济责任审计具体评价指标设置的原则，为进一步出台党政领导经济责任审计的实施细则或经济责任审计准则的制订、规范党政领导经济责任审计提供一个参考依据。
一、相关研究评述
界定党政领导经济责任审计内容是构建党政领导经济责任审计评价指标框架的基础。2006年修订的新审计法第25条规定:“审计机关按照国家有关规定,对国家机关和依法属于审计机关监督的其他单位的主要负责人,在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况进行审计监督。”，这仅仅给出我国经济责任审计监督的总体内容，对构建经济责任审计评价指标提供了指导意义。现实中党政领导经济责任审计内容十分复杂，想用一把尺子来界定其审计内容是很难做到的。吉林省审计学会课题组［1］在总结一些典型地方党政领导经济责任审计实践经验的基础上，归纳了党政领导经济责任审计内容。他们将党政领导干部经济责任的范围分为四个层面、三个范畴和二个系统。四个层面主要由省部级、地厅级、县(区)局级、乡、科级四个层面的干部。三个范畴主要包括块块领导干部、条条领导干部、事业单位领导干部。二个系统包括党委系统和行政系统。并提出采用一般分类与特别分类两种办法来探讨党政领导经济责任审计的内容，认为党政领导的经济责任审计的一般内容应该包括三个方面:（1）审计党政领导干部所在地区、部门、单位财政财务收支的真实合法性。（2）审计党政领导干部在执政期间重大公共投资项目的效益。（3）审计、评价党政领导干部在执政期间主要工作目标完成情况。最后根据行政区党委，行政区政府领导、政府部门领导界定了党政领导干部经济责任审计的特别内容。在审计署2007—2008年立项课题研究报告（2009）中，以蔡春教授领衔的西南财经大学课题组［2］的《经济责任审计评价方法研究》将党政领导和企事业负责人的目标经济责任的内容分为治理责任、管理舞弊控制责任、经济权力控制责任、效益或绩效责任和环境保护责任，并根据各类目标经济责任，构建相应的经济责任审计评价指标。将党政领导经济责任评价指标分为民主政治建设和绩效两个方面的评价。民主政治建设方面主要包括权力范围、组织结构和问责体系、信息透明度、廉洁自律、申诉和执行机制、党风廉政内部监督制度落实、政务公开程度等指标；绩效方面包括真实性、客观性、合法性、投入产出的“3E”、内部控制、资源利用等指标。青岛市审计局课题组［3］的《部门领导干部经济责任审计评价方法研究》将政府部门分为经济运行管理部门和社会事务管理部门，在确定部门经济责任审计内容的基础上，将部门经济责任审计评价指标分为经济决策权指标、经济管理监督权指标、经济执行权指标和履行廉政职责情况指标四大类。刘世林和牛玉韬［4］认为经济责任审计评价指标应与评价对象、评价责任、任职目标、评价范围挂钩，并构建了经济责任审计评价指标体系。该指标体系给出的党政领导经济责任审计评价的一级与二级指标为：（1）财政财务收支评价（主要包括财政预算执行情况、资金收入与支出、企业财务收支情况等）。（2）资产管理与购建评价（主要包括资产综合情况、长期资产管理情况、流动资产管理情况、固定资产购建情况等）。（3）经营业务管理绩效评价（主要包括综合经济社会发展水平、社会和谐和经济发展环境情况、领导干部决策能力和水平等）。（4）个人及行政执法情况评价（主要包括组织性违法违纪情况、个体性违法违纪情况）。
以上研究对党政领导经济责任审计评价指标体系的构建提供了有益的借鉴，但不同程度地存在着局限性：（1）审计内容界定和审计评价指标框架的构建多采用归纳法对评价指标进行分类，没有运用演绎法，将审计评价指标框架构建在一个扎实的理论基础上。（2）各研究采用不同的分类标准构建审计评价指标框架，但由于主要采用的是归纳法，没能显示各类指标之间逻辑关系，同时各类指标也难免存在一定的重复交叉内容。本文拟以现代西方产权经济学中的国家理论为基础，着眼于党政领导经济责任审计评价指标整体框架的构建及具体评价指标设置的原则，但本文并不涉及具体的审计评价指标的构建。
二、以国家理论为基础的党政领导经济责任审计评价指标框架的构建
现代西方产权经济学中的国家理论包括规范的国家理论和实证的国家理论。所谓规范的国家理论，主要是对国家行为的矛盾性质进行思考，它有三个基本内容：一是从国家在某些方面所具有的任何其它组织和个人所无法替代的角度论证国家行为的合效性；二是从信息的缺失和国家行为的个人性来论证国家行为所包含的违背经济效率原则的性质；三是界定国家经济行为的边界；而实证国家理论主要是探索国家行为根据的理论，主要是关于国家的本质和对国家“悖论”的解释。由于规范国家理论可以为党政领导经济责任审计内容提供了理论依据，所以这里是以规范的国家理论来构建党政领导经济责任审计评价指标框架。根据规范国家理论，国家在产权界定、保障私人权利、提供公共物品等方面具有任何其它组织和个人所无法替代的作用，具有合效的性质；但由于国家行为的强制性（即非市场自由交易）和关于国家行为成本和收益的可靠信息的缺乏以及国家行为的个人性可能导致国家行为对帕累托效率的偏离，具有违反效率的性质。国家经济行为的边界是国家组织比其它任何组织和个人具有优势的经济领域。图1是从规范国家理论的角度，给出党政领导经济责任审计评价指标的整体框架。
在党政领导经济责任审计实务中，六个审计评价模块可进行相应简化：（1）国家界定产权的法律法规的制定具有很强的程序性，一般不能归结为党政领导的“个人责任”，因此，有关法律法规的制订一般不作为党政领导经济责任审计与评价的内容。（2）权利范围模块并入日常行政与执法和重大经济决策两个模块中，但这里要特别注意的是，由于现代国家大多偏离了古典经济学中的充当“守夜人”的国家模型，现代国家基本奉行凯恩斯的经济干预政策，不仅是公共物品的供应者，而且充当了私人物品的供应者和需求者，因此，重大经济决策审计评价不仅包括了提供公共物品经济决策，也包括了其它如大额非常规经济拨款、大额非日常采购等重大决策。总之，党政领导经济责任审计评价指标框架可分为四个模块：（1）日常行政与执法，简称“日常行政”评价模块。（2）重大经济决策，简称“重大决策”评价模块。（3）遵纪守法与廉政建设，简称“遵纪廉政”评价模块。（4）工作业绩、经济目标完成情况与社会满意度等，简称“工作业绩”评价模块。
由于党政领导经济责任审计评价的具体指标在不同级别、不同类型的党政部门之间存在很大差异，且党政领导经济责任审计评价的具体指标也是动态变化的，所以本文将着重于党政领导经济责任审计评价指标体系的整体框架的构建（如表1所示）。
在以上党政领导经济责任审计评价的几个模块中，重点和难点是重大决策中的重大经济决策和工作业绩的评价。重大经济决策的特点是：（1）重大经济决策责任一般可以直接问责到负责人。（2）重大经济决策的效果复杂，往往涉及经济效益、社会效益和生态效益，很多效果无法进行定量分析。（3）重大经济决策的效果往往具有时滞性，甚至有的项目的短期和长期效果是矛盾的，党政领导重大经济决策的经济责任审计评价按照决策—执行—结果的顺序，主要是对三个方面的评价：重大决策的合规性评价、执行过程评价和结果的效益性评价，效益性评价是对重大经济决策的经济性、效率性、效果性、公平性和环境性评价，即通常说的“5E”评价。显然具体评价指标对于不同的重大经济决策也是不同的。由于公共投资项目是重大经济决策中最为复杂，审计评价最难的，所以这里给出公共投资项目的评价指标体系，如表2所示。
表2党政领导重大公共投资项目
决策的经济责任审计评价指标
评价内容层次与具体指标
合规性立项程序合规性；可行性研究科学性；概预算合理性
决策执行过程项目内部控制及其执行情况（项目责任制、建设程序控制、现场控制）；概预算执行情况；项目进度；项目质量指标；项目安全指标
效益性经济效益（常规的财务指标如投资回收期、投资收益率、财务净现值，财税贡献等）；环境效益（能源消耗和污染排放等指标）；社会效益（增加就业，增加群众收入，促进公平等）
党政领导的工作业绩、经济目标完成情况和社会满意度的评价在不同类型、不同级别的政府部门间的差异最大，变化最大，这方面的评价往往存在着指标设计争议大，数字不易获取，缺乏客观评价标准等困难，工作业绩评价指标如表3所示。
表3中社会和谐度评价的具体指标包括恩格尔系数、贫困人口占总人口比率、就业率、居民平均受教育程度等；社会满意度评价的具体指标包括基尼系数和发生率等；干部管理水平评价指标包括：中层以上干部群众评议合格率、中层以上干部群众投诉升降率和高级技术人才流失率。
三、党政领导经济责任审计评价指标设置的原则
下文笔者将在扼要分析党政领导经济责任审计评价特点及各评价模块间的逻辑关系基础上，总结党政领导经济责任审计评价指标设置的原则，但完整具体的评价指标不是本文研究内容。
党政领导经济责任审计目标是对党政领导在任职期间经济责任履行情况的真实性、合法性和有效性的评价，包括对“经济履行过程”和“经济履行结果”的评价。“日常行政”模块是对党政领导日程行政执法的经济履行过程的评价，包括对财政财务收支、行政执法、资产管理、内部控制、权力范围等内容的评价；“重大决策”模块是对重大经济决策程序合规性、决策执行管理与重大经济决策结果的效益性等三方面的评价；“遵纪廉政”是反映党政领导在日常行政和重大经济决策过程中的遵纪守法和廉政建设情况；“工作业绩”模块从履职结果上集中反映了以上三个模块的履职情况。由于不同类型、不同级别政府部门的工作业绩表现不同，所以该模块宜分不同类别、不同级别设置评价指标。各模块的逻辑关系如图2所示。
党政领导经济责任审计评价与国企负责人经济责任审计评价相比，具有的特点主要有：（1）由于党政领导从事的社会宏观经济、社会事务和行政事务管理工作，其工作结果大多不能进行定量分析，所以党政领导经济责任审计评价指标设置应涵盖党政领导履职过程与履职结果，而对国企负责人经济责任审计评价偏重于负责人对企业最终经济业绩的影响。（2）动态性。由于社会经济的发展及政治体制的改革，党政领导的职责与目标经济责任在不断发展，因此党政领导经济责任审计评价指标应是动态发展的，这点在“遵纪廉政”和“工作业绩”两个评价模块中表现更为突出。（3）差异性。区域党委、区域政府、政府部门之间；经济管理政府部门与社会事务管理政府部门之间；不同级别政府之间，其党政领导的经济责任存在很大差别，因此，不同类型和级别的党政领导经济责任审计评价指标的设置存在很大的差异，这点在“工作业绩”评价模块表现最为突出。
（1）逻辑统一原则。各评价模块的党政领导经济责任审计评价指标的设置保持逻辑一致，应避免指标间的重复、脱节和冲突的现象。（2）过程与结果并重原则。党政领导经济责任审计评价指标的设置要涵盖党政领导履行经济过程和履职结果。（3）动态发展原则。党政领导经济责任审计评价指标的设置要根据经济社会的发展与政治体制改革的要求，在评价指标的框架内，做到动态调整和不断发展。（4）一般指标和特殊指标相结合的原则。正如上文所述，党政领导经济责任审计评价的差异性主要表现在“工作业绩”评价模块上，为了设置简化科学的评价指标，对“日常行政”、“重大决策”与“遵纪廉政”三个评价模块，可设置通用的党政领导经济责任审计评价指标，至少可设置通用的二级评价指标，而对“工作业绩”模块，可分不同类别、不同级别设置特别的评价指标。
参考文献：
［1］吉林省审计学会课题组.谈党政领导干部经济责任审计内容的界定［J］.审计月刊，2007，（4）.
［2］西南财经大学课题组.经济责任审计评价方法研究［R］.审计署立项课题研究报告（2007—2008），北京：中国时代经济出版社，2009
［3］青岛市审计局课题组.部门领导干部经济责任审计评价方法研究［R］.审计署立项课题研究报告（2007—2008），北京：中国时代经济出版社，2009.
［4］刘世林，牛玉韬.经济责任审计评价指标和评价程序［J］.中国内部审计，2006，（12）.
一、经济责任审计在审计制度方面的创新
作为一种崭新的审计制度，经济责任审计不同于现代审计制度，其不仅对特定组织的管理当局履行责任，而且还把侧重点放在企业或事业单位的领导干部和领导人员上，而这也体现了无论是从审计制度或是从专业术语上来讲，经济责任审计无疑是我国特有的，不仅是审计制度的创新，也是审计本源的回归，该审计制度的确立与实施对我国审计事业的发展具有重要的借鉴意义，也成为我国对世界审计的重大贡献。
二、经济责任审计关于审计关系人理论的创新
传统的审计关系人理论认为，审计活动其实是在审计人、被审计人、审计委托人三方的互动中产生的。在此过程中，审计人直接承担审计行为；被审计人受托经管资源财产，是资源财产的代为管理者；资源财产真正属于审计委托人。而对于经济责任审计而言，资源财产的所有者即审计委托人并非传统意义上的资源财产所有者或投资者，而是党委组织部门。从这个层面上来讲经济责任审计的实施就注定了要对以往的审计关系人理论进行改革与更新，从而赋予其新的内涵，这就要求要对我党代表下的根本利益与资源财产终极所有者利益之间的关系进行深入的研究，从而形成具有创新性的审计关系人理论，促进其更新与发展。
三、经济责任审计在审计目标方面的理论创新
审计理论体系中审计目标理论是其主要内容之一，一般来讲，审计目标包含了三个阶段：表象层面、中间环节、本质部分，这三个阶段反映了审计活动由浅及深的层次。表象层面的审计，把财务会计信息和其他相关信息质量的提高作为目标，而信息质量的提高主要包括透明度的提升、公允性及真实性等方面的提升；中间环节的审计，以相关经济活动的考察作为审计目标，侧重点主要放在审计活动应坚持的原则、标准的实施情况，例如，合法性、效益性已经真实度等等；保证并促进受托经济责任活动的顺利开展和全面履行，实现其实效性，是审计活动的目标。就经济责任审计而言，它的实施与确立也促成了审计目标理论的革新，具有创新性的经济责任审计目标主要包括：对领导干部行为责任人的经济责任履行情况的考察、对领导干部经济权利掌控和行使情况的考察等方面的内容。
四、经济责任审计在审计方法上的创新
所谓审计模式，其实就是审计工作的组织方式与方法，是审计活动得以顺利实施的途径。审计模式的流程通常可以表述为“优化审计资源配置——审计风险控制——审计程序规划——审计证据收集——审计结论形成”。就现代审计模式来说，从方法论角度分析，主要包括账表导向模式、风险导向模式、制度导向模式三种。作为上述三种模式的共同特征，“导向”贯穿于整个审计活动的始末，是一种指导思想，对审计行为具有引导作用，这种作用主要体现在以下几个方面：第一，组织并指导整个审计活动；第二，制定相关的审计计划与方案；第三，选择合适的审计方法，寻求恰当的切入点；第四，指导审计证据收集的过程；第五，帮助审计结论及意见的形成。在经济责任审计制度确立以后，创新审计导向模式由最初的“设想”变为一种“可能”，也为审计模式的创新提供了一种全新的“选择方向”。在此过程中，我们要清醒地意识到，经济责任制度下的审计应把考察领导干部经济责任履行的情况作为出发点，站在其行为责任人的身份上对其责任的履行情况进行确认。在证据收集环节也应把领导干部的责任履行情况作为审计调查和审计证据收集的侧重点和切入点。需要指出的是，要对传统的审计模式进行创新，全面促进经济责任审计的实施与开展，必须对其他的审计模式进行研究，以此来找到经济责任审计与其他审计模式之间的关系，从而进一步选择适合的审计策略，做好审计风险的防范工作，提高审计工作的质量。
五、经济责任审计也促成了审计功能的创新
大量实践表明，审计功能会随着社会经济的发展和审计环境的变化而发生变化，具有与时俱进的特点。经济责任审计的确立与实施也促成了审计功能的创新，能够将责任制落到实处，并在责任制的基础上实行问责制，从而促进社会经济的可持续发展，完善并健全监督与制约机制，提高我党的防腐拒变能力。同时，经济责任审计也对加强我国的政治民主建设及法制建设具有积极的促进作用。
六、经济责任审计在审计报告模式上的创新
经济责任审计的确立改变了以往审计报告的内容和形式，是对现行审计报告的创新。财务会计信息的质量与水平、财务收支及相关的经济活动对特定标准的实施情况、审计的结果及意见是现代审计报告模式的主要内容。同时，审计报告还需报送审计委托人（资源财产所有者或投资者）和被审计人（资源财产代管者），并最终向审计委托人负责。而经济责任审计的审计报告，既包括对于领导干部责任人责任履行情况的评价，在审计报告报送的对象方面也更加多元化，不仅包括被审领导干部所在的单位，还包括本级政府的行政首长，在必要的时候还应抄送给相关的成员单位、向本级党委和委托审计的组织部门报送。需要指出的是，经济责任审计作为审计制度的创新，在审计报告的内容、形式以及审计意见的报送方面还有待提高，这就需要相关人士的努力与探索，使之更加完善。
七、经济责任审计推动了审计职业制度的创新
经济责任审计制度的确立及实施，使得经济责任审计师的注册制度从最初的构想变为一种“现实可能”，这无疑会成为审计职业制度方面的一大创新。在此过程中，我们应借鉴国内外的先进经验，深入研究，促进注册经济责任审计师制度的建立与落实，进而对其管理与考核、业务范围、后续教育、事业规划等问题有一个明确，以此来有效地提升经济责任审计师的专业性，使其满足市场对符合型人才的需求，实现经济责任审计的复杂系统性和全面广泛性。
八、结束语
[关键词]经济责任审计；问卷调查；统计分析
[中图分类号]F239.47 [文献标识码]A [文章编号]1008―2670(2010)02―0009―05
作者简介：刘爱东，女，山东高唐人，中南大学商学院教授，博士生导师。湖南省审计学会副会长，中国会计学会和中国审计学会个人会员。主要从事会计与财务理论、现代审计理论与方法、反倾销会计等领域的研究。主持完成和正在主持包括国家自然科学基金课题、省部级及横向科研课题30余项，其中10项分别获省部级奖；撰写并公开出版教材、专著8部，在《会计研究》、《金融研究》、《审计研究》、《国际贸易问题》等国内外知名刊物上发表学术论文100余篇。
经济责任审计作为一种具有中国特色的经济监督制度，历经十几年的发展，不仅为加强党政领导干部监督管理，从源头上预防和治理腐败，帮助政府、企事业等单位优化管理，落实科学的发展观、正确的政绩观等方面发挥了重要作用；同时，也拓展了审计理论研究的创新路径。为对这一具有时代特征审计模式的运行有―个基本了解，2007年4月至2007年6月课题组在对长沙、衡阳、永州、岳阳等地经济责任审计现状进行实地调研的同时，设计了一套由32题组成的调查问卷，进行了问卷调查(发放、回收问卷18l份，其中有效问卷180份)。通过对调查问卷进行数据处理、统计分析，我们发现了一些十分有价值和值得思考的问题，这正是本文研究的意义所在。
一、经济责任审计人力资源状况的调查与统计分析
经济责任审计人力资源总体状况，我们选择了被调查对象的所在单位、年龄结构、学历构成及经济责任审计的依据(即相关法规、制度等)指标反映。图1为调查问卷所访对象的工作单位分布系列。
图1的统计结果显示，国家审计机关83人(占46.11％)，地方各级政府部门16人(占8.89％)，大中型国有企业72人(占40％)，学校／事业单位9人(占5％)。被调查对象基本覆盖了经济责任审计相关的各类型代表，包括省、地、市县各审计主管部门负责人，经济责任审计主管领导，计划、法制、经济责任审计处、室负责人，经济责任审计一线人员，被审计单位(对象)的代表，以及其他相关单位的人员。经济责任审计主体(即审计机关)和经济责任审计的对象或内容(即经济责任审计所监督的“人”与“事”的有机结合。“人”――对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人；“事”――经济责任审计所监督的“人”在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况)分别为46.11％和53.89％，这就为后续调查研究的客观性、可采性、有用性提供了保证。
表1和表2分别反映了调查问卷所访对象的年龄结构及学历构成。
从表1年龄结构看，无论是所访对象的总体，还是被访的审计机关，年龄在45岁以下的占了70％以上，这从某一侧面说明经济责任审计这支队伍年轻化的基本状况，预示着经济责任审计发展的前景。表2的学历构成显示，被访者具有大专以上学历的占95％以上，且本科学历为主体(分别占58％和67％)，而研究生层次的人才相对偏少(分别仅占3％和4％)。这说明经济责任审计这支队伍知识化总体状况相对不错，但需要关注高学历层次人才的引进和培养，优化审计人员的知识结构。
关于经济责任审计的依据(即经济责任审计依据的相关法规、制度等)，是伴随经济责任审计的发展而不断完善的。从1999年6月中办、国办下发的“两个暂行规定”(标志着党政领导干部经济责任审计的正式确立)，中央五部委不断出台的指导性意见，各省、市、地区根据自身情况相应出台的相关暂行办法、指导性文件等，到2006年新修订的《中华人民共和国审计法》以法律形式对经济责任审计的明确规定，进一步强化了经济责任审计的法律依据。作为审计机关的审计人员及其相关人员，对经济责任审计依据的相关法规、制度等知晓理解、研究状况，不仅直接影响经济责任审计的质量，也反映了经济责任审计人力资源的质量。为此，我们围绕经济责任审计的目的、原则及对2006年我国新修订《审计法》学习、研读情况进行了调查。调查问卷的统计结果如表3-5所示。
从表3-5调查问卷的统计结果看，尽管在具体调查内容或回答选项上有一定差异，但回答不了解、不清楚所占的比例都比较小(分别为0.45％、2.78％和6.67％)。对新修订《审计法》关于审计机关职责的相应调整内容，回答不清楚的比例略高(为6.67％)的原因，我们认为可能是被访审计机关以外的人员或由于新修订《审计法》实施时间不长的原因所致。这除了启示我们进一步强化经济责任审计依据的相关法规、制度等的学习外，也实地测试出了经济责任审计人员具有较好的政策水平。
二、经济责任审计的定位、内容的调查与统计分析
经济责任审计作为一种具有中国特色的新型审计模式，其定位和内容直接影响着经济责任审计的质量和效果。审计目标决定了审计内容。由于不同类型经济责任审计的具体目标不同，故相应审计内容的侧重点也不同。为此，我们从经济责任审计工作的目标与侧重点的定位、划分的责任类型、党政领导干部及大中型国有企业的法人代表等不同类型经济责任审计应重点进行审计监督的内容等方面进行了调查。调查问卷的统计结果如表6～11所示。
表6、表7的统计结果说明，为廉政建设服务、提升政府管理水平和为组织部门考核、选拔任用干部提供参考，应当是经济责任审计工作的目标与侧重点(占了57.00％)；同时，在进行经济责任的界定和确认时，应重点划分直接责任和间接责任为首选。表8、表9说明，党政领导干部进行经济责任审计应注重“以党政领导干部管辖的政府性资金运作为主线，围绕科学发展观与绩效观展开审计”(占52.12％)；而“财政财务收支及相关经济活动的真实性、合法性、效益性”和“被审计责任人遵守国家财经法律、法规和有关廉洁自律的规定的情况”次之(分别占25.87％和20.85％)，回答“不清楚”的只有3人次(1.16％)。对于党政领导干部经济责任审计的主要具体内容，52.78％的选择“经济工作目标完成情况、预算执行情况、重大经济决策情况、国有资产管理与使用、专项资金的使用效益、遵守财经法规和廉洁自律等”以及“检查与评价领导干部履行“四权一规定”情况，即经济决策权、经济管理权、经济执行权、经济监督权和遵守廉政规定”等为其主要具体内容。我们认为，这一统计结果是比较符合目前我国党政领导干部经济责任审计的客观情况的。
表10、表11是关于大中型国有企业的法人代表和大、中专院校校长经济责任审计主要内容的统计结果。其中，大中型国有企业的法人代表经济责任审计的主要具体内容应当是“对所在被审计单位的资产、负债、损益的真实、合法和效益情况进行审计，分析领导干部任职期间企业各项经济指标的完成情况，以及遵守国家财经法纪的情况”占46.67％，只有3.89％选择“被审计责任人遵守国家财经法律、法规和有关廉洁自律的规定的情况”；选择“以上均是”为48.89％，而只有1人不清楚。
我们认为，表10、表11的统计结果，基本反映了大中型国有企业的法人代表和大、中专院校校长经济责任审计对象的属性和相应审计的主要具体内容，与相关法律法规的规范和实践运作要求具有一致性。
三、关于经济责任审计工作运行状况的调查与统计分析
经济责任审计作为一种保证受托经济责任有效履行的手段、促进受托经济责任得以落实的控制机制，自产生以来，是在不断创新、完善中求发展的。为客观认识我国经济责任审计的运行状况，探寻经济责任审计效率实现的对策及其未来发展的新趋势，我们就我国经济责任审计工作的整体评价、审计结果运用情况、地方政府部门对经济责任审计的重视程度及与审计部门的协调情况、影响我国审计发展的主要因素和保证经济责任审计效率实现的对策等问题进行了问卷调查。调查问卷的统计结果如表12～19。
表12―15分别从我国经济责任审计工作的整体状况(良好和一般占了约75％)、审计结果运用情况(好、较好和一般占了近72％)、经济责任审计的重视程度(非常重视和比较重视达55％)和经济责任审计部门与其他政府部门的协调情况(选择很好、较好和一般的比例为91％以上)等视角对我国经济责任审计工作给与了肯定和较高的评价。但回答存在问题、不理想或不够重视的也占了相当的比例，应当引起高度关注和思考。
表16―19所调查问题的统计结果，可能会对我们有一些启示。比如，我们发现，在“影响我国经济责任审计发展的主要因素”中，“审计管理体制”为首选(45.57％)；“经济责任审计实际运行中最难办的问题”是“缺乏合理评价指标，难以做出客观评价”(58.44％)；“经济责任审计对象的审计监督时间窗口”选择“任中审计与离任审计相结合”的高达86.67％；而“实用、科学合理的经济责任审计评价指标体系”(49.54％)也成为“保证经济责任审计效率实现的对策”的首选。
四、结论与思考
(一)结论
综上各部分问卷调查结果的统计及分析，主要结论如下：
1 调查对象(或样本选择)为审计机关的审计人员和各类被审计、监督的对象，其比例分别为46，11％和53.89％，这是本次问卷调查客观性、可采性、有用性的基本条件。
2 经济责任审计人力资源配置具有年轻化、知识化、较好政策水平等总体优势，但需要关注高学历层次人才的引进和培养，优化审计人员的知识结构。
3 经济责任审计的定位和内容直接影响着经济责任审计的质量和效果，不同类型经济责任审计的具体目标不同，相应审计内容的侧重点也不同。问卷调查的统计结果，基本验证了不同类型经济责任审计对象的属性差异和相应审计的主要具体内容的不同。
4 从我国经济责任审计工作的整体状况、经济责任审计的重视程度和经济责任审计机关与政府等部门的协调情况等视角的问卷调查统计结果显示，我国经济责任审计工作运行状况良好。但“审计管理体制”、“实用、科学合理的经济责任审计评价指标体系”等被认为是影响我国经济责任审计发展的主要因素和经济责任审计实际运行中最难办的问题，应当引起高度关注和思考。
(二)思考
鉴于上述统计分析主要结论中，“审计管理体制”、“实用、科学合理的经济责任审计评价指标体系”等被认为是影响我国经济责任审计发展的主要因素和经济责任审计实际运行中最难办的问题，限于篇幅，我们仅就这两方面的问题思考如下：
1 关于国家审计管理体制的思考
现行国家审计管理体制始建于80年代初，属行政型、双重领导体制，各级审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主。这种体制确立的初衷是为了从领导体制上保证依法审计和独立审计两项原则的贯彻执行。但在实际操作中，却暴露出许多缺陷。由于审计机关定位于政府的职能部门，并隶属于政府部门管理，审计工作被界定为上级对下级的行政约束，政府对经济运行的管理权和监督权，经济监督和行政监督，经济监督权与处理处罚权集于一身，形成自我监督、“自我约束”的局面，制约了审计的监督职能，限制了国家审计的权力，使之一定程度上带有内部监督的性质。这种审计体制的弊端之一就是弱化了审计主体的独立性，审计机关对同级政府的经济活动难以发挥监督和制约作用，审计目标和任务在很大程度上受最高行政权力机构意志的左右，审计发挥作用的程度取决于领导者素质和重视程度，在一些重大审计事项上难以保持审计独立性，无法突破地方政府保护的屏障。同时地方审计机关作为政府的职能部门，其负责人的任免、调动、奖惩等都决定于本级人民政府，因此，审计机关往往不得不做出偏向同级政府的选择，以权压审的现象时有出现，审计结果极易被变通，成为地方政府的维权工具。
目前我国学术界对审计管理体制改革之路的选择主要有以下几种观点：(1)对我国现行审计体制采取渐进的改良策略，进行结构性调整，向政府和人大同时报告工作(尹平，2001)；(2)为强化人大立法监督和国家审计监督，国家审计组织应由行政型模式向立法型模式转变(杨肃昌，2002)；(3)将我国国家审计适时地由行政型向立法型转变，设立即“一府三院”，实行立法型审计体制下的省以下审计机关的垂直管理(项俊波，2001)。课题组认为国家的审计模式应该与本国的国情相适应，同时又要大胆吸收借鉴他国的先进经验，第3种观点比较符合事物发展的规律。主张以立法型管理模式作为理想目标，循序渐进，审势度时，从审计工作各方面着手准备，为最终的改革提供良好的审计环境。同时，打破“双重领导”的管理体制，“实行省以下审计机关的垂直管理”，审计署与地方审计机关分别专门负责中央与地方的财政资金的监督，强化审计监督力度，避免出现审计“盲区”；省级审计机关接受审计署业务领导，有利于对中央、地方两级财政资金的监督，也有利于审计系统加强业务建设。
关键词 经济责任审计 审计理论 创新
中图分类号：F239.4 文献标识码：A
经济责任审计作为现代审计理论和中国审计实践活动相结合所产生的一种制度创新，对于强化领导干部监管机制、党风廉政建设、促进民主政治、国家经济安全都有着重要意义，这一制度的确立对于审计理论的进一步创新和审计实务的进一步强化，都具有重要的现实影响。
一、审计动因的创新
审计产生与发展的动因有很多代表性的观点，如论、受托经济责任论、信息论、保险论、冲突论和信号论等，以论、信号论举例说明，为了促进委托人和人实现利益最大化，对于委托人和人都要进行审计；而信号论是指在激烈的资本市场竞争中，企业通过审计向市场传达信号，表清自身的及经济状况从而实现融资的需要。经济审计责任的发展促进了审计动因的创新，经济责任审计成为干部管理制度完善、权利运行监控、防腐败、强化党风廉政建设并促进我国民主政治发展的重要手段。而民主政治观也成为当代中国经济责任审计研究与实践过程中的一个重要动因，并成为时展赋予经济责任审计的一个神圣使命，可以说通过政府审计监督工作的开展，有效掌握领导干部责任的履行情况和责任的运行状况，才能保证我国民主政治进程的健康有序发展。①
二、审计关系人的创新
当前，审计关系人的范围和性质则有了很大的变化，像审计委托人不仅包括全国人民、人民代表大会（人民代表大会行使公共财产或资源所有者、出资人责任）、人民政府、政府部门等等，像党委部门工作性质涉及干部管理的也属于委托人的范畴。而被审计人范畴也涵盖了承担公共受托责任的领导干部，和承担公共受托责任的特定行为组织，还有根据公共受托责任理论和公共行政的行动理论，一些负间接公共受托责任的领导干部也需要通过审计从而确认和解除其公共受托责任。可以说审计委托人和被审计人涵盖的范围之广、性质之特殊都为审计理论带创新起到了重要的推动作用，新型的审计关系人为审计工作的开展带来了更多的挑战。②
三、公共受托责任内涵的创新
公共受托责任内涵所指的是受托经营管理公共财产的机构和人员要承担财政管理、项目计划和公共财产经营管理情况汇报的责任，因此其公共受托经济责任就包括两个方面，分别为行为责任和报告责任。行为责任指的是受托机构和人员要按照委托人的要求进行经营管理，承担公共财产的管理责任；报告责任是指受托人要按照委托人要求承担向报其告经营公共财产情况的责任，而审计人则是依据相关审计内容和指标体系对监控受托人的责任履行进行评估。而在党政领导干部的经济责任审查中除了关于公共财产管理的经济性、效果性和效率性，如任职单位事业发展状况、经营决策情况、财政收支和资产管理等基本内容，还拓展到组织的发展责任、国家政策制度的执行力度以及自身的廉洁自律问题，如审计干部对于有关法律的执行状况，其廉政勤政方面的具体表现，审计内容的丰富和执行的严格是普通审计无法比拟的，可以说对于领导干部的经济责任审计、其特定工作性质和行为责任要求的拓展，推动了公共受托责任内涵的创新。
四、审计理论框架构建的创新
审计理论框架作为审计各要素间互相联系、互相作用的结构和机理，其内容包括审计理论结构和审计运行机制两部分，互相作用从而服务于审计实务。审计工作只有集合神界理论机构和审计运行机制才能有效发挥其作用，形成审计系统，发挥审计功能，最终实现审计的目标，审计理论确定了要素间的关系、运行机制决定了审计过程与方式、两者结合成为审计实务开展的基石，而经济责任审计引入后，审计理论框架构建就需要创新的思考。
五、审计目标理论创新
经济责任审计目标较审计理论目标外还涵盖了被审计人需遵循的特定标准，因此其创新思考在于，审计布标不仅仅是财产管理的合法性、责任履行的认真负责，还包括对于国家政策法规的执行情况、领导干部是否推动了事业科学创新发展、其经济责任的履行情况、掌控权利的行使情况是否符合相关的法规或行政要求，勤政廉政的表现如何，任职期间的群众风评如何等，可以说对于其任职期间的财产管理的效益性、经营管理的合法性和履职情况的真实性都是审计目标。
本文简述经济责任审计与审计理论创新的若干问题，以探索研究经济责任审计制度的确立对于审计理论的创新有何意义。从审计动因、审计委托关系、公共受托责任内涵和审计理论框架的创新方面谈起，明确了经济责任审计对于审计理论创新的推动作用，以及两者互相促进对于审计功能的进一步拓展与强化，可以说，不断完善与发展的经济责任审计制度和审计理论创新对于加强我国的干部管理、健全权力约束，促进经济社会的科学发展有着重要意义。
（作者：审计师，经济学学士，重庆商学院会计专业， 研究方向：国家审计、经济责任审计）
注释：
①刘海文. 谈谈经济责任审计深化发展的几个切入点[J]. 财政监督. 2009（12）：37-38.
②郭森华. 加强审计理论研究的思考[J]. 理财. 2013（02）：73-74.
参考文献：
